审计观察:浅论审计证据的法律证明力

审计观察当议审计证据的证明力
一、审计证据的基本属性
l、合法性。审计证据的合法性关系其是否可采用的问题，只有符合法律规定的形式或有合法来源的证据才具有证明能力，否则将丧失证据资格。一是形式要合法，审讨一证据存在的形式与审计证据的形式要相代写审计学论文符，法律要求证据必须履行相应法律手续的，审计证据应当满足这些要求。如不动产的权证应是有关部门颁发的产权证书;法律、法规规定应当采用书面形式订立的合同，就不能采用口头形式或其他形式;会计报表须经单位盖章及法人代表签字并盖章等。二是审计一证据的来源要合法，包括审计证据的形成过程、收集方式和手段要符合法定程序。否则，证据则没有证明力。
2、相关性。审计证据的相关性是指证据与审计事项或审计目标之间有逻辑上的联系，能够证明审计事项的存在或不存在。与审计事项或审计目标相关程度越高，其证明力越强，相反，则证明力弱，甚至不能作为审计证据。如实物资产的监盘结果只能用来证明实物的存在或毁损，而不能作为证明其权属和计一价的依据。
3、真实性。审计证据的真实性是指审计证据是否如实反映了审计事项或审计过程。一是审计证据的内容真实。如证据是否为原件或原物;复印件、复制品与原物是否与原件相符等。无法与原件、原物核对的复印件、复制品不能单独确认，无证明力。因为受职权及技术手段的限制，这里的真实以及上述的合法性只限于注册会计师能够识别的范围。二是审计过程真实。审计是对会计确认进行再确认，注册会计师未直接记录和参与企业的经济活动，只能根据经济活动产生的影响和经过会计处理的资料，按照审计准则的要求对已完成的审计程序如实进行记录如果注册会计师未实施审计程序而编造工作底稿记录，其审计证据则不具有真实性。
4、可靠性。审计证据的可靠性是指审计证据反映审计事项客观现实的程度。审计证据可靠性越强，其证明力越强。不同形式、不同来源以及不同时间的审计证据可靠程度不同。一般认为，书面证据比经口头询问而获取的证据可靠，书面证据中国家机关、社会团体依职权制作的公文书证比其他书证可靠;物证档案、鉴定结论、勘验笔录或经过公证、登记的书证比其他书证、视听资料和证人证言可靠;外部取得的证据比从被审计单位内部获得的证据可靠;原始证据比电传来的证据可靠;直接证据比间接证据可靠;注册会计师亲自取得的证据比被审计单位提供的证据可靠;向独立的第三者获取的证据比向被审计单位有利害关系者获取的证据可靠;被审计单位内部控制较好时比该单位内部控制较差时提供的内部证据可靠;不同渠道或不同性质的审计证据能相互印证时，比来自单一渠道的单一证据可靠;越及时的证据越可靠;客观证据比主观证据可靠。可靠性具有高度的综合概括性，需要注册会计师针对具体情况运用专业判断对审计证据进行分析和比较。#p#分页标题#e#
5、充分性。审计证据的充分性是指审计证据数量的最低要求，当审计证据相关与可靠程度较高时所需审计一证据数量较少。反之，所需数量较多。充分性并不是说证据数量越多越好，受审计成本限制，注册会计师应把需要足够数量的审计证据控制在最低限度。
二、审计证据的不同类型及其要求
l、书面证据。获取书面证据应符合下列基本要求:(川获取书证的原件、原本、正本和副本均应是书面证据的原件;代办或委托事项的文书应有被代理人授权或委托书。
(2)获取有关部门保管的书证原件的复制件、影印件或抄录件，应注明出处并经该部门核对无异后加盖其印章。
(3)报表、图纸、专业技术资料等应附有关说明材料。
(4)询问、陈述、谈话笔录应有注册会计师、被询问人、陈述人以及谈话人签名或盖章。
(5)鉴定结论应当注意鉴定报告的相关内容是否完整。
(6)现场查验记录应记载查验的时间、地点、查验人、在场人、查验的经过和结果，并由查验人、当事人、在场人签名。如果有关人员拒绝签名或者不能签名的应注明原因。
2、物证。指作为证据的物品。获取的物品证据应符合下列要求:与原物或与原物核对无误的复制件或证明该物的照片、录像等其他证据;当原物为数量较多的种类物时可取其中的一部分作为物证
3、视听资料。指利用录音、录像、计算机储存等手段所反映出的音响、影像或其他信息证明审计事项的资料。获取视听资料应符合下列要求:所获证据是有关资料的原始载体或复制件，且复制件应注明制作方法、制作时间、制作人和证明对象等。声音资料应附有该声音内容的文字记录。
4、[:J头证据。包括证人证言和当事人陈述。获取证人证言应符合如下要求:证人证言应写明证人的姓名、年龄、性别、职业、住址等基本情况;应有证人的签名，不能签名的应以盖章等方式证明，且应注明出具日期，附有身份证复印件等证明人身份的文件。当事人陈述只限当事人对所经历事实的陈述，应注意当事人陈述可能存在一定的片面性和虚假性〕
三、审计证据证明力的局限性
1、时间因素。审计一证据由于受会计报表披露时间等限制，如年度报表一般要求在期末后的4个月内披露，审i十取证时间多则一、两个月，少则只有儿天，因此，会计师事务所在接受多家委托时，不可能有充分的时间保证，以至有时难以获取令人满意的证据，进而影响审计证据证明力。
2、成本效益因素。会计师事务所性质决定r审计取证必须与成本效益相联系。现代审计方法主要是建立在被审单位内部控制和会计信息质量基础仁的抽查，不可能对每笔业务、每份会计凭证予以验证，因而在一定程度上影响了审计证据的证明力。时奋透弧•综合2(咐4年第份期续缠审计观察四画困四晒口阿目#p#分页标题#e#
3、职权因素。作为受托审计的注册会计师，由于在取证手段上没有行政执法部门的处罚以及司法部门的司法权，加之对外查证时法律未赋于相关单位或人员提供证明的义务，如对银行查验、函证的回复没有强制性，从而影响审计证据的证明力。
4、专业技术因素。许多审计证据是通过审计专业人员依据专业手段，如计算、符合性测试等对收集的相关资料进行分析后作出专业判断而取得的，不论是专业方法的使用还是审计人员的品行都可能对审计证据的证明力产生不同程度的影响。
四、如何强化审计证据的证明力
1、区分审计证据的有用性。为便于对审计证据进行分析筛选，使审计证据在收集时更具针对性，审计证据除上述分类外，笔者认为还可按其在诉讼中的作用分为意见性证据、追偿性证据和免责性证据等。意见性证据是直接支持审计意见的依据，主要是对不符事项重要性作出的相关处理，如账项调整是否恰当，计算是否准确等，这些证据包括对报表各项目审计的审定表、检查表等。追偿性证据是注册会计师根据有关方面的约定、承诺或证明等向相对人追回损失或进行民事赔偿的有关依据。对此类证据应要求履行和完善相关的法律手续，如是否具备主体资格、签字盖章是否完整等。这些证据主要有能证明违约责任的业务约定书，证明虚假承诺的承诺函以及与实际不符的证明或会计资料等。免责性证据是指注册会计师按照审计准则的要求实施了必要的审计程序，尽到了应有的职业谨慎，根据有关规定可以避免或减轻审计责任的依据。其主要表现在“过失”或“故意”的认定上，这些依据主要有实地查验记录、询证函、重大事项的请示等审验资料。
2、了解我国证据制度规定。审计取证受经济活动复杂性的制约，注册会计师有时不可能按事先设想的方式进行取证，在取证过程中为了获取更具证明力的证据，有时需要根据情况变化对其取证方式进行调整，需要对复杂多样的情况进行分析和职业判断。因此，注册会计师除掌握审计准则有关规定外，还应了解我国的诉讼证据制度，如证据规则、质证制度等，特别是最高人民法院《关于民事诉讼证据的若干规定》和《关于行政诉讼证据的若干问题的规定》。高等院校审计专业应开设证据学方面的课程，以提高对审计证据证明力的分析和判断。
3、保证适当的取证时间和合理的审计收费。如适当延长工商等部门对会计信息披露的时间要求;及时出台行业招投标方面的规定;制定本地行之有效的行业公约等;维护市场秩序.制止不合理低收费竞争。
4、完善现有审计证据准则，出台与诉讼证据要求基本相适应的具体规范)《行政许可法》实施后对行政机关的审计监督审计署驻深圳特派员办事处康伟《中华人民共和国行政许可法》将“行政许可”定义为:行政机关根据公民、法人或者其他组织的申请，经依法审查，准予其从事特定活动的行为。行政许可具有以下四个方面的特征:一是行政许可是行政机关管理性的行政行为。行政机关确认财产权利及其他民事关系的行为，如抵押登记、结婚登记、产权登记等不具有管理的性质，不属于行政许可。二是行政许可是对公民、法人或其他组织实施的外部管理行为。行政机关对内部的管理行为，如对其他行政机关或者对其直属的事业单位的人事、财务、外事等事项的审批不属于行政许可。三是行政许可是依申请的行政行为，无申请即无许可。四是行政许可是准予行政相对人从事某种活动的行为。取得行政许可表明申请人符合法定条件，可以依法从事有关活动。近些年来，各级行政机关在依法行政的过程中取得了显著成绩，但“不法行政”现象也十分突出，主要体现在以下几个方面:一是将执法权变成某些部门的牟利工具，积极扩大自身的收费、处罚和许可权，将行政性收费所得与本部门的经费和职工的奖金、福利挂钩。二是将应由行政机关提供的服务改为由其下属的“三产”单位予以提供，以收取服务费用，“三产”单位再按比例返还给行政机关。例如，行政机关本应免费提供行政许可申请书格式文本，如申报单、申报表等，以前对此是否收费在有关行政法规中未予以明确，某些行政机关便不提供行政许可申请书格式文本，而由其下属的“三产”单位予以提供以收取费用，增加了企业的负担。三是利用行政权力，要求企业参加带强制性的收费培训和评比。四是行政机关实施行政许可时往往只有权利、没有责任，缺乏监督制约机制。一方面，一些行政机关或超越法律授权或自己扩大法定权限，出现了许多“衍生执法”行为;另一方面，对行政机关的监督比较薄弱，使得很多的监督机构和繁多的制度规定发挥不出应有的作用，监督制度流于形式。对行政机关行使权力的监督，按照监督的来源划分，可以分为外部监督和内部监督。内部监督是行政机关内部对行政机关及其工作人员的活动进行的监督，在我国主要有监察机关的监督、审计监督和上级行政机关对下级行政机关的监督。《中华人民共和国审计法》赋予了审计机关对行政机关审计监督的权力。在《中华人民共和国行政许可法》颁布实施后，审计机关在对行政机关的审计监督中，重点应加强对行政许可收费的审计监督。主要体现在以下几个方面:一是检查行政机关是否按照有关法律、行政法规规定实施行政许可收取费用;是否按照法定程序报经有关部门批准，核定收费和标准;有无将其他规范性文件的规定作为收费的依据，有无乱收费现象。二是检查行政机关是否按照公布的法定项目和标准收费，有无自立名目，擅自订立征收标准和范围的现象;所收取的费用是否及时、足额地全部上缴国库，有无截留、#p#分页标题#e#代写审计学论文挪用、私分或者变相私分、私设“小金库”现象;有无设立过渡性账户现象;财政部门有无向行政机关返还或者变相返还实施行政许可所收取的费用。三是检查行政机关是否将行政性收费所得收人与本部门的经费划拨和职工的奖金、福利挂钩;有无搞任何形式的提留、分成和收支挂钩;是否严格执行“收支两条线”。四是检查行政机关提供行政许可申请书格式文本时是否收取费用或者行政机关不予提供而是由有关单位提供并收取费用。