摘要:审计是一项服务，这项服务的好坏事关审计事业的生存与发展，因此必需加强审计的质量治理，进步此项服务的质量。将质量治理方面的一些理论运用到注册会计师审计中:一方面运用质量治理中的朱兰三步曲，将审计工作的质量治理分为3个阶段:审计的质量策划，代写审计论文/shenjilunwen/审计的质量控制，审计的质量改进;另一方面，利用影响产品出产过程的SMIE理论，将影响审计质量控制的因素进行了重新划分，并重点分析了其中的几个枢纽影响因素。通过以上分析，使抽象的审计服务更加详细化，指出了审计质量治理中的枢纽题目，为进一步进步和改善审计质量打下了坚实的基础。
1审计质量概述跟着我国企业体系体例的不断改革和发展，近年来注册会计师的步队不断壮大，审计的广度和深度不断进步，对审计的需求也有了显著的进步。但在竞争激烈的市场经济中，同其他出产企业的运作规则一样，优越劣汰。会计师事务所也必需进步它所提供的审计服务的质量，加强质量治理，方能生存、发展，以至立于不败之地。假如说产品的质量是一个企业的生命，那么审计质量就是会计师事务所的生命。审计质量是指审计业务的优劣程度，即审计结果达到审计目的的有效程度。详细表现为审计过程的质量，终极体现为审计讲演的质量，过程质量是成果质量的保证，成果质量是过程质量的综合反映。从广义上讲，审计质量是指审计工作过程的总体质量;从狭义上讲，审计质量是指审计项目质量，即详细审计项目的审计质量，包括审计计划、审计预备、审计方案、审计实施、审计讲演、审计决定、结论落实等一系列环节的工作效果及达到审计目的的程度仁’〕。概括地讲，审计质量就是指审计工作的规范程度和审计作用的施展水平。其核心就是审计工作在多大程度上增加了会计报表的可托性。
它具有以下特性:
①全局性。审计质量的好坏是多种因素综合作用的结果，并且涉及到整个审计过程。每一项详细审计工作，从签定详细审计业务商定书开始，直到制定审计方案，出具审计讲演均需以审计质量为立足点，综合考虑审计职员的素质，审计气力的组织形式，审计业务的治理方式以及审计技术的应用效率等内部因素，同时亦应紧密亲密关注被审计单位的配合情况以及法律保障是否强健等外部因素的影响。
②一致性。中国注册会计师协会根据《中华人民共和国注册会计师法》颁布实施的《独立审计准则》是判定审计质量优劣的最权势巨子尺度，任何注册会计师在执行审计业务时，都必需遵照执行。
③不确定性。因为审计业务的复杂性，导致不同人对某一详细审计业务质量高低的判定可能有差异，并且造成这种差异的原因是多方面的。例如，对《独立审计准则》的理解不同，对审计工作的要求不同，就可能对审计质量产生不同的评判;即使是严格遵守《独立审计准则》的审计服务，相对于不同的客户，其满足程度也可能不同。#p#分页标题#e#
④限制性。受本钱效益原则的影响，审计质量在一定程度上往往受制于本钱预算。某些有利于进步审计质量的审计程序，常常因为审计本钱的制约而不得不抛却执行。因此，可以这样说，令人满足的审计质量是在一定本钱水平下的效益最大化。
2质量治理理论在进步审计质量中的应用为了确保审计的质量，注册会计师职业界已制定了一套多层次的职业规范体系，包括独立审计准则、质量控制准则、职业道德准则、职业后续教育准则等。这些准则之间是相互约束的，相互联系的。从质量治理的角度看，为了改善和加强审计过程的质量治理，完全可以运用美国质量治理专家J.M朱兰博士的三步曲对它进行论释。朱兰的三步曲将质量治理过程分为三个通用的步骤:质量策划、质量控制、质量改进。这三个步骤同样合用于审计服务过程，而且在整个审计过程中，这三者不是孤立的，而是相互交融、始终贯串于整个审计过程的，本文将依照朱兰的这三步曲，来分析审计过程的质量治理。其中对审计质量控制阶段的影响因素进行了具体的阐述。
2.1审计的质t策划阶段质量策划是这样的流动，即设定质量目标和开发为达到这些目标所需要的产品或过程，包括设定质量目标、识别顾客、确定顾客需求、开发反映顾客需求的产品特征、开发能够出产具有这种特征产品的过程、设定过程控制并把由此得出的计划转化为操纵计划等步骤[2〕。依此分析，注册会计师审计时，为了制定包括审计目标、审计步骤及审计内容在内的审一计方案，做到有的放矢，首先应明确审计过程的产品是什么，识别审计服务的顾客是谁。审计服务的产品，即审计成果，从总体上来看，审计的终极产品是审计讲演，详细来讲审计的产品也包括审计过程中发现的一些与被审单位会计报表相关的信息。审计服务的目标则是为顾客提供好的产品，因为注册会计师审计的主要业务是会计报表审计，因此，独立审计的总体目标就是对被审计单位一定时期内会计报表的正当性和公允性表示意见。审计的顾客，分为直接顾客和间接顾客。直接顾客即被审单位，间接顾客，即审计产品的所有使用人，包括企业的股东、投资者、债权人、政府机构、社会公家等。识别审计的顾客在此阶段显得尤为重要，它是搞好执业质量控制的条件。因此要深人了解客户的情况，抓准切人点，谨严承接审计业务，防止客户风险转移。
详细应做到:①委派有经验的注册会计师与客户洽商业务，必要时由风险控制专家小组讨论是否承接业务，避免企业的经营风险转移给会计师事务所。②正视对客户及其项目的了解，包括客户的历史情况、发展情况、社会声誉、委托目的等情况。③关注客户的一些特殊事项，如更换会计师事务所、审计委托的特殊要求以及客户及其治理层面对的压力等。④推行“双承诺制”，即客户向事务所保证提供真实、完整、正当的会计凭证、会计资料，承担相应的经济法律责任;从业职员向事务所保证依法、客观、公正地执业，承担相应的经济法律责任。#p#分页标题#e#
2.2审计的质量控制阶段质量控制，是质量策划的演绎和实施，它是由出产过程中和出产过程后的试验组成，它的目标在于确保产品符合质量要求〔’J。审计的质量控制是保证审计质量，进步审计工作水平以及审计工作效益和效率的重要途径。通过审计质量控制，可以降低风险，促进审计自身不断完善发展，使审计工作适应社会主义市场经济的需要。审计质量控制包括全面审计质量控制和项目审计质量控制，前者是后者的总括和指导，后者是前者的详细实施和体现。会计师事务所应当以适当的方式将全面质量控制政策和程序传达到全体职员，然后在详细审计项目中去实践。对产品出产过程的质量控制，首先应明确影响产品出产过程的过程能力的几个主要因素:人、机、料、法、测、环，即:SMIE。同样，审计质量控制也可从影响审计过程能力的这几个因素着手。根据帕累托分析:枢纽过程变量的影响，往往起着很重要的作用。本文主要从影响审计质量的人、法、环三方面进行分析。
2.2.1人—职员(Man)任何产品出产、服务的提供都离不开职员的介入，审计也不例外。审计工作是一项专业性、知识性很强的工作，担负的责任十分重大。因此，开展高质量的审计工作，离不开高素质的审计职员。职员的素质是质量的控制源头，决定执业质量。应从以下几个方面加强对审计职员的控制。
①对审计职员素质的控制。审计职员不仅应具备一定专业和业务胜任能力，而且能遵守行业职业道德，并且具备一定的团队精神，这样才有利于进行全面质量治理。主要体现在严格控制录用阶段的职员选拔及对审计职员的后续业务培训等方面。
②应明确审计责任制。审计责任是指审计组织或职员在审计过程中应做的自己份内的事，审计风险是指审计组织或职员在执行过程中因为诸因素而造成损失的可能性。审计责任和风险存在着紧密亲密的联系。因此，在审计工作中建立不同岗位承担不同责任的轨制，可以促使审计职员保持适当的谨严，遵守执行审计准则和操纵规程，有利于进步审计质量。同时加强了对审计工作过程及讲演方面的质量控制。
③审计工作的委派和监视。应根据不同审计工作指派具有相应能力的审计职员去完成。另外，还应考虑，审计职员在一定的时期、一定范围的审计中，难免会形成各种人际关系，尤其是与被审计单位的关系。为保证审计事项的充分公允揭示，在审计组织内部实行岗位轮换制，这样可以避免拘私舞弊，保证了审计的质量「4〕。同时，会计师事务所还应当建立分级督导轨制，并要求各级督导职员对各层次的审计工作给予充分的指导、监视和复核。加强对审计过程的质量控制和全面治理。#p#分页标题#e#
2.2.2法—方法(Method)审计方法是实施审计工作的模式、程序、手续、措施和手段的总和。从概念上说有广义和狭义之分，广义的审计方法涵盖了所有审计治理方法、审计取证方法和取证技术手段，狭义的审计方法则是指审计取证方法。跟着现代出产力不断发展，治理与效益越来越重要，渗透渗出到经济糊口的各个领域和各个方面。所谓效益，简朴地说，就是投人产出比。治理是为了进步效益。审计也要讲求审计效益。审计投人的是人力、财力，产出是维护经济秩序的正常运转和促进国家财政资金有效使用。因此，无论是广义的仍是狭义的，都要在保证审计质量的同时，进步审计效益。在审计时，注册会计师可以采用区域控制法，即审计职员将整个审计对象划分为两个审计区域，一个是重点审计区域，一个长短重点审计区域，不同的区域实施不同的对策:对重点审计区域的内部控制必需提高前辈行符合性测试，审计方法应采用分析、推理、核对等，抽样方法可采用统计抽样和判定抽样，并且抽样样本必需足够大;而对于非重点审计区域，其内部控制测试，可直接进行实质性测试，
审计方法主要是核对法，抽样方法有任意抽样和判定抽样，并且抽样的样本一般比较小。无论是重点审计区域仍长短重点审计区域，审计过程中审计证据的搜集都是必不可少的。审计证占有不同的类型，不同类型的审计证据要求采取不同的取证方法。在现代社会大经济中，企业的规模越来越大，交易的事项越来越复杂，假如不能针对详细的审计项目选用相关的审计技术来获取证据，必定导致审计资源的铺张、审计效率的下降和审计质量的降低。因此，就需要针对不同的审计目标，在大量资料中及时有效的搜集到有价值的审计证据，要做好这项工作就应考虑到以下几个方面。①确定取证的数目，即样本规模。实施抽样测试，确定样本规模是关系到审计成败的枢纽因素之一，样本规模的确定必需依据科学的统计方法，同时还要考虑被审计事项的重要性。②确定选取哪些项目作为样本。以样本推断总体时，样本本身必需具有代表性，这样才能保证推断的科学性和结论的可靠性。③确定取证时间。即确定取证的最佳时间，以便保证所取得的证据与审计目标最相关，质量最高。另外，在审计质量的治理中，事务所可以根据自身规模大小、业务性质等制定适合本所的考核指标，以考核审计小组和审计职员的工作质量。
考核指标可以从定性和定量两方面进行制定。①定性指标。是对审计质量从定性角度综合考虑。如:审计重点选择的针对性;审计程序的完整性;审计证据的有效性;审计底稿的齐全性;审计尺度运用的恰当性;审计过程的合规性和审计讲演的恰当性等。对于这类指标完成程度的考核，应该由主任会计师或部分经理一级的职员按照审计准则和事务所内部质量尺度衡量和判定该项审计业务的总体质量。②定量指标。是对审计质量从定量角度综合考察。如:a.风险偏差:主要是指预期风险可接受水平与控制结果输出值之间的偏差。假如偏差大，则表明审计风险尚未控制在可接受水平，因而审计质量也就不高，审计质量控制的作用就是要检察出偏差，然后根据偏差及产生的原因采取纠正措施，终极实现风险控制的目标，进步审计质量。b.业务差错率:主要指复核时发现的审计实务操纵过程中的差错情况。根据详细审计对象的不同，可能是差错金额与整体金额之比，也可能是差错数目与整体数目之比。#p#分页标题#e#
2.2.3环—环境(Environment)即审计环境控制。开展高质量的审计工作，离不开高效有序的审计环境。这也是政府审计部分和民间审计机构共同致力于发展和完善的方向。审计的环境可以分为宏观环境和微观环境。审计的宏观环境主要包括法律环境、经济环境、科技环境等，现从这3个方面进行具体的阐述。①法律环境。自从1980年恢复和重建我国注册会计师轨制以来，在组织体系、理论体系和方法体系的建设方面都取得了巨大的成绩。特别是近几年，在国际审计准则的影响下，接踵出台了一系列的法律法规。1993年10月，通过了《中华人民共和国注册会计师法》(1994年1月1日起实施)，成为这些年来注册会计师行业运转的基本轨道。以此为契机，制定、颁发、实施了3批、38个独立审计准则，初步形成了一个与国际接轨并具有中国特色的审计准则体系。十几年来取得的成果是喜人的，但肯定成绩的同时，也要熟悉到层出不穷的新的经济现象向现有的法律体系提出的新挑战，注册会计师行业法制化的进程是一个长期的过程，需要不断的发展和完善，这需要社会各界的努力和配合，在规范审计工作、进步审计质量的过程中模索前进。②经济环境。我国的会计师事务所大多是在计划经济体系体例下，用行政命令的方式产生和发展起来的，实行的是挂靠单位的治理体系体例，组织、人事、业务、财务直接隶属于主管单位。这种形式导致行政机关利用手中的行政权力，为事务所招揽业务，实行“审计一条龙，外界不许碰”的政策，划分势力范围，使事务所与被审单位之间不能实现双向选择，事务所之间不能展开公平竞争。
于是，在这种经济环境下脱钩改制的设想应运而生的。另外，从1997年开始，中国注册会计师协会要求会计师事务所按国际惯例，以合伙制或有限责任制的形式组建，鼓励会计师事务所之间的合并或组建会计师事务所团体。这一举措加速了事务所组织形式的多样化。脱钩改制后的会计师事务所将具有更大的独立性，伴跟着相关治理政策的出台与完善，审计工作的质量必将有一个较大的奔腾。③科技环境。审计的科技环境是指一定时期的科技发展水平所决定的技术手段对于审计操纵技能和审计内容的影响。以知识为基础的高新技术工业，如信息科学技术、生命科学技术等的高速发展，引起了未来审计环境的转变，在审计对象、审计目的、审计职能、审计方法和手段等方面都给审计工作提出了挑战，同时也带来了新的发展机遇。审计职员只有不断研究审计领域泛起的新题目新情况，并积极探索新的审计模式和方法，才能适应科技发展的需要，从而全面保证审计的质量。审计的微观环境是指作为单个审计职员在从事审计工作时所必需面对的审计机构内部的工作前提和人际氛围及被审单位的工作前提。良好的微观审计环境是审计功课实施的必要前提，因而会对审计质量将产生直接的影响。#p#分页标题#e#
3审计的质量改进阶段质量改进的目的在于增强组织知足质量要求的能力，始终贯串于质量策划和质量控制之中，针对不同的部分、不同的审计事项等各种情况均有不同的改进方法。例如，在职员方面，事务所及时有效的业务培训和信息沟通，有助于执业职员的专业水平的更新，从而有助于事务所审计质量的改进和进步。在审计技术方面，针对轨制基础审计的缺陷，注册会计师在进行审计时可考虑鉴戒风险基础审计的思路，对审计风险进行审慎的评估。同时，在进行账表、账账、账证、账实等的核对时，应遵守职业准则，加强对会计数据本身真实性的检修，留意保持应有的职业谨严。
又如，有权进行审计的注册会计师业务检查部分应加强对事务所业务检查的力度，并将业务检查结果按期进行宣布，使社会公家能及时了解事务所的执业质量〔’了。监管部分应加强审计质量的业务监视，促进会计市场的优越劣汰，在可能的情况下对会计师事务所的审计质量进行评价，推行信誉评级轨制。
4结束语
现代企业轨制的推行，使审计工作介人企业的日常经营流动中，通过审计综合出大量的信息，为治理者准确决议计划提供依据。可见，搞好审计工作是企业实现其经营方针和目标的重要保证。审计质量是审计工作永恒的话题，事关审计事业的生存与发展。加强审计过程的质量治理，进步审计工作水平，从而进步审计质量，是审计工作在新的阶段实现新的更大发展的根本途径。
参考文献:
【l]董大胜.审计技术和方法仁M].北京:中国审计出版社，2001.
【2〕JM朱兰.朱兰论质量策划【M].北京:清华大学出版社，1999.
「3]戴维?霍利.1509(XX〕质量体系实用指导〔Mj.北京:中国尺度出版社.
〔4」陈建明.注册会计师 www.zhonghualw.com行业质量控制研究【J].会计研究，2004，(3):35一39.
「5]杨晓华.审计监视与审计服务新论仁JI.审计与经济研究，20()4，(4):13一15.
