1引言
1.1研究背景
财务重述的发生同时表明审计师水平不足，提供了低质量的审计，没有发挥对管理层外部监督的有效性。近期的审计领域学术研究中，审计市场行业专门化引起了众多学者的重视，也在学术领域提出审计不仅需要审计方面的基础知识和技能更应该掌握针对审计公司特定行业类型的审计技能。“四大”能够得到审计市场的认同是因为拥有强大的审计队伍和专业的审计师，国外的审计行业专门化发展比较全面，在美国审计市场上，“四大”的覆盖面积己经达到80%以上，这是适应审计市场竞争的重要表现，而通过国际上的审计案例我们也可以看出，现代审计需要审计师具备足够的特定行业审计能力，否则审计工作会遇到极大的影响。
在我国审计行业专业专门化发展的比较晚，我国在发展审计行业专门化也有本身循序渐进的过程，首先是强调了事务所的规模化经营，使事务所的数量减少提高规模效益；其次，2006年新审计准则的颁布以及现代风险导向审计模式的确立，2007年中国注册会计师协会发布《关于推动会计师事务所做大做强的意见》，2009年国务院也颁布通知，相关重点主要是要加大力度扶持10家左右能够提供跨国服务并且综合业务能力突出的会计师事务所，2010年11月1日，财政部发布新审计准则体系进一步贯彻了风险导向审计思想，才实现了我国审计师行业专门化的发展基础。审计准则1211号要求“注册会计师应当考虑被审计单位所在行业的业务性质或监管程度是否可能导致特定的重大错报风险，考虑项目组是否具有了相关知识和经验的成员”，这说明我国审计已经向着行业特定业务方向发展，行业特定会计处理与经营业务会对审计师的审计工作带来巨大的羁终，已经不是审计师具备基本审计技能所能控制解决的，并且将这一方面做成条文加入审计准则中说明了财政部巳经把审计师了解所审公司行业特征作为衡量审计质量、审计师胜任能力的标准。
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1.2研究对象与研究章义
鉴于国外会计师事务所的发展状况，我们可以得出审计行业专门化在国外拥有高度重视的结论，随着我国经济发展的国际性扩张，我国对于审计行业的重视程度，审计行业的发展也要随之提升。所以首先整合国内外关于审计行业专门化的文献，找出审计行业专门化存在的重要性，鉴定审计行业专门化的发展在未来审计工作中的地位；并分析提炼适合我国现状的审计行业专门化与财务重述的实证模型。通过观察我国审计市场行业专门化的分布情况，分析我国审计市场行业专门化目前发展现状；并对于存在财务重述和非财务重述公司财务指标进行比较分析，在考虑上市公司聘请审计师事务所的行业专门化之间的差异后进行研究，考察审计行业专门化是否能够降低财务重述发生率；由于“四大”事务所的存在，其承担的审计工作在我国总体审计市场占有较大份额，所以进一步分析“四大”与“非四大”样本中审计行业专门化的差异。
1.2.1研究对象
1.2.1.1审计行业专门化
“专门”，在《现代汉语词典》中的解释为“专于从事于某一事项的”，而“专门化”我们认为通常是选取某一或某些特定领域，这领域通过本身的资源和特有的能力从而在其中得以更深的更远的发展。相对来说，审计行业专门化是指会计师事务所因为其审计客户集中的某一个或者某几个行业提供审计服务，例如房地产业、农林等集中发展在这些行业中的特殊审计专长，增加公司的竞争优势，从而逐渐变成会计师事务所相对于其他事务所的独特竞争力。
审计行业专门化是指会计师事务所在长期审计某个或者某几个行业所形成的审计经验，因为审计师需要高度专业判断的行业，在审计过程中需要不断积累所审行业的行业特定知识以辨别该行业的会计处理方式、会计计量、成本计算等来帮助其完成审计工作，从而形成在该行业中的审计竞争力。随着审计的发展，审计准则和道德准则更加要求审计师对于所审行业的特征进行了解，因为不同的行业在经营、投资以及筹资方面都有自身的特点，所以会计师事务所需要投入一定的资源去全面深入的了解这些特定的知识，掌握这些特定的行业专长。但是，要真正形成具有竞争优势的特定行业专长需要投入很高的成本，所以会计师事务所只能用有限的资源投入某个或者某几个行业中，：这样才能保证事务所在有限的资源投入下获得可观的收益，即选定一些行业进行特定行业技能培训等。
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2文献综述
2.1审计行业专门化相关文献综述
2.1.1审计行业专门化概念
Howard(1982)在《审计学》中就提到：“尽管审计师工作的主要方面对所有类°型的审计都是共通的，但是不管是出于行业自身的特性，还是出于行业监管所要求具备的一定知识和信息，都需要审计师在审计不同行业时区别运用不同的技能和判断。因此，事务所要采取审计行业专门化战略，集中资源在某一行业进行审计投资，形成竞争优势。”这是最早对审计行业专门化提出的界定。国际审计准则315号（ISA, 2004)指出：审计师需要对相k行业、管制及其它外部因素取得充分的了解。这些特定行业专业知识通常包括竞争环境、供应商和客户关系、技术开发等方面的行业状况，以及该行业所适用的财务报告框架、法律、政治和管制环境，以及包括诸如总体经济状况之类的其他外部因素。
关于审计行业专门化的界定方法，其中主流的方法是Ze游卩Fossum(1967)[2]提出的行业市场份额法，之后的研究学者多数使用此法。ZeffSlFossum对美国审计市场的会计师事务所行业专门化进行了描述，他们釆用会计师事务所市场份额(Auditor's Market Share)的方法，用会计师事务所所审计客户的总资产、营业收入或净利润等不同的指标。
2.1.2审计行业专门化与审计收费
审计收费与审计行业专门化的研究结果并不一致，主要分为正向关系，负相关关系和没有关系。
Ward、Elder和Kattelus(1994)，Cullina(1998)?建立相关的审计收费模型，检验了审计行业专门化和审计收费之间的关系，他们得出的结论是市场份额与审计费用之间具有明显的正相关关系。O'Keefe et al(1994y5]从审计师角度研究在审计市场时具有较高审计份额的审计师与高额审计费用的关系，得出结论表明两者成负相关关系，即具有较高的审计市场份额的审计师反而收取较少的审计费用。Pearson和Trompeter(1994)*了验证审计行业专门化与审计收费之间的关系，以“八大”会计师事务所所审计的上市公司为总体，选取了其中的财产和意外灾害保险公司以及人寿和健康保险公司作为样本，提取审计证据进行研究，结果得出审计行业专门化与审计收费之间没有关系。
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2.2财务重述相关文献
财政重述的观点不停没有明白的界定，而且美国也是在2000年平安变乱产生后才徐徐涌现了对付财政重述研究的文献。现在海表里对付财政重述的研究重要会合在重述产生后的市场反响、经济结果、公司管理与红利管理间的干系，研究较为体系。
2.2.1财务重述的概念
APB(1971广在其颁布的第20号意见书《会计变更》中认为财务重述是指“上市公司发现并纠正前期财务报告的差错时，对以前公布的财务报告进行重新表述的行为”。随后.FASBNo.取代了APBNo.20，明确规定错误更正应该发布为前期调i。这一次的修正没有对于具体的前期会计差错处理方法进行修改，但是规定了财务重述是对以前财务报告的修正。美国审计总署GAO(2002)在一份调查报告中指出，财务报告重述是指“公司自愿或在审计师监管当局的敦促下修正先前报告的财务信息”。综合以上观点，国外的财务重述指的是公司自愿或在监管者的敦促下，对公司已发布的存在误导性或违规的公幵财务信息来进行修正的行为。
财务重述的概念，在国际上的说法不一，并且没有明确的界定，现在大多数引用的都是财务报表重述(Restatement)的概念。2002年美国会计总署(GAO)P°]发布的相关文件称财务重述为“Financial Statement Restatement"o 2005年美国财务会计准则委员会(FASB)发布的财务会计准则第154号《会计变更和差错更正》对FASBNo.3进行了取代，将财务报表重述定义为“修正前期已发布的财务报表以反映报表中错误更正情况的过程”。在我国大多引用“重大会计差错更正”来表述财务重述行为。
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3 理论分析及研究假设 ...............................25-29
3.1 基本理论分析 ............................25-27 #p#分页标题#e#
3.1.1 声誉价值理论..................... 25
3.1.2 信息不对称理论.............. 25-26
3.1.3 信号传递理论.................. 26-27
3.2 研究假设.................. 27-29
4 实证研究
4.1变量界定
4.1.1审计师行业专门化变量衡量
目前的研究主要釆用两种方法对审计行业专门化进行度量：一种是市场份额法，另一种是以审计市场集中度为标准进行度量。
4.1.1.1市场份额法
现在国内国外对于审计专门化的研究都是根据审计行业的市场份额来衡量的，即一家会计师事务所的审计业务在某一行业中占有相对较高的比例，则认为其在该行业中专门化程度很高。行业市场份额法优势在于它的度量针对某一个特定行业，结果体现了会计师事务所在某一特定行业审计的综合经验。在某一行业中，会计师事务所惩戒的审计客户比重大，为了保证审计质量，事务所应该投入大量资源对某一行业的审计风险特殊性进行分析与讨论，最后制定符合这一行业的审计计划、业务流程以及最终的审计结论，这样就形成了事务所对这一行业审： 计的竞争优势和行：业专长。
Zeff和Fossum对美国审计市场的会计师事务所审计疗业专门化进行了描述，也是提出利用市场份额法对会计师事务所审计行业专门化进行衡量，并一直被广大学者接受和认可。在我国近期的审计行业专门化研究中，谢盛纹(201对审计行业专门化与控股股东代理成本的相关关系进行了探讨，审计行业专门化的度量采用了市场份额法；曹强、葛晓舰(2009)在研究事务所任期时，将审计行业专门化和独立性作为控制因素，其中审计行业专门化就沿用市场份额法进行度量，所以说用市场份额法界定审计行业专门化已经在国内外研究领域中应用。
市场份额法分为行业市场份额法（Industry Market Shares)即某一事务所在特定行业中的审计收入占所有事务所在该行业的审计收入之和的比重；二是行业组合份额法（Industry Portfolio Share)，即某一事物所在特定行业的审计收入占该事务所全部审计收入的比重。这种方法可以以公式表示如下：
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结论
本文通过实证研究以2007-2011年A股上市公司作为样本，研究我国审计市场会计师事务所审计行业专门化在我国的发展分布程度，并且考虑到财务重述现象发生的概率升高以及其对资本市场的影响，把样本分为财务重述与非财务重述进行对比分析以及回归分析，得出如下结论：
第一，会计师事务所审计行业专门化可以降低上市公司财务重述发生率。财务重述的行为严重影响了投资者的投资判断，以及资本市场的正常秩序，我们知道审计师的工作就是审计上市公司财务报表，发现财务报表中不真实或者存在错误的信息，对于公司出具的财务报告真实性提供验证，但是由于行业的发展对于审计师的特殊技能要求越来越高，了解每个行业的特征对于提取正确的审计证据，摆脱管理层的限制是胜任审计工作的重中之重。通过实证分析也证实了在我国聘请审计行业专门化高的事务所可以降低财务重述发生的概率，提高了财务报表的真实性以及可参考性。
第二，在我国“四大”会计师事务所可以抑制财务重述，：并且这种抑制作用来源于其具有的审计行业专门化水ip。我国事务所发展起步晚，国际“四大”发展历史久远，并且审计行业主要是人力资源与知识积累，“四大”的平台宽广，具有充足的人力资本和品牌效应，这些因素都会增加“四大”的审计质量。本文主要研究审计行业专门化对财务重述的影响，为了研究的谨慎性，通过实证结果显示，四大样本中审计行业专门化与财务重述显著负相关，说明抑制财务重述发生的主要因素是高审计行业专门化水平，因为多年的审计经验以及强大的审计师团队为其审计工作的进行提供了完善的物质基础，专业人员的配备可以加强审计质量。
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参考文献（略）
