1 导 论
1.1 研究背景
绩效审计处在社会、政治、经济、法律等一系列总体的制度安排之中，其运行势必受到这些因素的影响；绩效审计运行的过程和结果，也深深影响着社会、政治、法律等诸多方面。在国际上，一些学者致力于研究整体制度安排与政府绩效审计之间的相互作用关系，使该领域成为政府绩效审计的“热门”。这种研究一般循着两个思路：一是以某个国家为样本，采用过程描述、文档分析、历史事件研究等多种方法，系统考察政府绩效审计的发展与相关政治、经济、法律等制度变迁之间的关系；二是通过事后的调查或实证研究，检验第一类研究中相关结论的正确与否。活跃于该领域的学者主要来自于澳大利亚、加拿大和新西兰等英联邦国家，其中澳大利亚政府绩效审计的研究尤为令人瞩目。Hamburger（1989）曾描述绩效审计技术在澳大利亚的发展，指出绩效审计的产生和发展，是利益冲突的个人和团体间不断争论的过程。他认为澳大利亚审计总署对项目审计的态度，在1974和1989年曾发生过两次重大变化，并把这种变化归结为连续三任总审计长的个人影响。①Jacobs（1998）以新西兰政府绩效审计的发展为研究对象，解释了绩效审计角色不断变化与政策过程的关系。作者借用公共政策理论的分析方法，认为审计总署是一个“认识共同体”（epistemic communities），把政府绩效审计置于广阔的社会、政治等制度环境之中，分析了绩效审计制度如何产生、运行和变化。与其他学科相比，政府绩效审计短短几十年的发展历史，并不算长。早期的会计文献把绩效审计看成是传统审计的一种延伸，强调其鉴证和评价职能。随着实践不断发展，政府绩效审计的角色和作用成为学者们持续研究的一个领域，至今仍存在各种不同的观点和看法。Hepworth（1995）认为公共组织和政府部门中，市场机制发挥作用有限，不应由管理层对经济性、效率性和效果性作出判断，绩效审计师关注的焦点在顾客或消费者一方，有损于大众利益的政策都必须进行质疑和检查。政府绩效审计作为市场机制的替代或补充，决定公共服务的效率性和效果性。③Percy是苏格兰审计委员会的前任主席，2001年发表了一篇论文，提出了“最佳价值”（best value）审计框架，为政府绩效审计勾画了一幅未来发展蓝图。他认为，低成本并不是最佳价值的代名词，最佳价值审计是审计过程而非审计产出。为取得最佳价值，公共组织必须建立适当的管理制度，通过制定计划、实施和监督，实现组织目标。在“最佳价值”审计中，审计师评价组织内部是否存在一种制度安排，可通过持续改进经济性、效率性和效果性，实现最佳价值。
1.2国内研究现状
（1） 政府审计模式的研究
关于政府审计模式问题，一直是我国学者重点研究的课题，也成了当前审计体制改革的热门话题，形成了一些具代表性的观点。杨时展（20世纪50年代）以受托责任学说为基础，认为各级政府审计机关应该独立于各级政府，向着取信于民、听审于民的方向发展。①秦荣生（1994）在分析了受托责任关系之后认为，我国中央审计署应归属于全国人大常委会领导，地方各级政府审计机关由地方各级人大常委会直接领导。②廖洪和余玉苗（1996）认为一个国家的政治制度对该国的政府审计机关的隶属关系具有决定性的作用，社会主义国家的政府审计机关只能隶属于政府部门。③另外，比较有代表性的还有吴联生（2002）提出的垂直论④和杨肃昌（2004）提出的双轨制⑤。其中，垂直论提出改革地方政府对审计的领导关系，实行上级审计机关的统一垂直领导；双轨制提出把现行审计职能职责和工作体系部分地从政府行政体系中转到人大系统中，在保留现行行政型审计体系的同时，又在人大系统中构建新的立法型审计体系，隶属于人大的就成为中国最高的审计机关，而隶属于国务院的审计组织仍同目前审计署的性质一样。这一观点认为双轨制既可保留和发扬现行审计体制的优势，又可以加强人大的立法监督，采取的是一种渐进的方式，也是改革成本比较低的方式。
2 政府治理机制与政府绩效审计概述
2.1 政府治理机制
2.1.1 政府治理理论的发展和特点
随着冷战的结束和全球化进程的加快，深刻改变了国际政治格局。这些变化不仅显示出国家主权的危机，而且对国际调节机制提出了质疑。正是在这种情况下，出现了治理的概念。1989 年世界银行在概括当时非洲的情形时，首次使用了“治理危机”一词。此后，治理便广泛地被用于政治发展研究中，特别是被用来描述后殖民地和发展中国家的政治状况。20 世纪 90 年代后，治理理论在西方国家兴起，治理也被逐步应用到各个领域中。其中，治理理论在行政管理中的应用成为国际社会科学研究中的热门话题。纵观西方国家政府治理运动的进程，尽管各国治理实践经验千差万别，治理模式的设计与选择也各有千秋，但各国政府变革的核心与实质内容却表现出惊人的相似，即试图改变以往政府的职能活动范围和运行机制，力图在政府与市场之间寻求更为有效地提高公民福利及提升国家生产力、竞争力的制度安排和创新性组织。围绕这一主题，各国政府在治理改革的实践中，不断地探索着新的制度与行为规则，并不断地完善和整合着政府与社会、政府与公民之间的权力、权利与利益结构，旨在“建立一个以相互依存为基础的、以协作为特征的、纵横协调的、多元统一的社会治理结构”。所谓政府治理，是指在市场经济条件下政府对公共事务的治理。该定义具有两重含义：一是政府治理涉及政府、社会、市场三个实体；二是政府治理的最终主体是国家，客体是社会公共事务。同时，这里还隐含着一个前提：政府对自身的治理。前一种治理是外部治理，后一种治理是内部治理。从治理概念的基本含义和治理理论所强调的重点来看，治理理论具有如下主要特征：（1）治理主体的多元性。治理理论认为政府并不是国家唯一的权力中心，各种机构包括社会的、私人的，只要得到公众的认可，就可以成为社会权力的中心。治理是政治国家与公民社会的合作、政府与非政府的合作、公共机构与私人机构的合作、强制与自愿的合作。因此，治理意味着来自政府，但又不限于政府的社会公共机构和行为者。（2）治理过程的互动性。传统的政府统治的权力运行方向总是自上而下的，它运用政府的政治权威，通过发号施令、制定政策和实施政策，对社会实行单向的管理。治理则强调国家与社会合作的过程是一个上下互动的过程，它主要通过合作、协商、伙伴关系，以及确立共同的目标等方式来实现对公共事务的管理。
3 国内外政府绩效审计的对比分析........ 32
3.2 我国政府绩效审计的发展历程...... 38
3.3 我国政府绩效审计的问题分析...... 43
4 我国政府绩效审计的创新导向...... 50
4.1 更新观念...... 50
4.2 创新方法...... 50
4.3 加强人员建设.... 53
4.3.1 改善审计人员的结构......... 53
4.3.2 提高审计人员的素质......... 53
4.4 强化风险控制.... 54
4.4.1 政府绩效审计的内生风险控制..... 54
4.4.2 政府绩效审计的外生风险控制..... 58
4.5 健全公告制度.... 59
4.6 畅通信息反馈机制........ 63
4.6.1 对审计信息提供必要的讲解和依据......... 64
4.6.2 设立信息反馈渠道....... 64
4.6.3 建立科学及时的信息处理系统..... 65
4.7 促进政府治理机制的完善........ 66
结论
本文从政府治理机制谈起，以公共受托责任理论为基础，将政府层面的中央政府、地方政府治理和政府对审计的动机、能力，以及绩效审计纳入一个统一的分析框架。从历史的角度看，完善政府治理机制是世界政治文明的长期目标；从现实的角度看，完善政府治理机制是市场经济和民主政治发展的迫切要求。但是，如何完善政府治理机制，笔者认为积极开展绩效审计是一条有效的重要途径。这不仅是因为我国经济的发展、行政体制的改革、审计的自我完善和政府治理能力的提高等都从客观上提出了绩效审计的要求。同时，我国长期的经济和社会建设的成果，30年来的改革开放，以及市场经济体制的初见端倪等等也为我国引进、学习，继而进行探索和实践绩效审计提供了可能和基础。当然，我国的绩效审计还只是刚刚起步，虽然中国审计机关做了不少的工作，但从整体上看绩效审计仍面临着审计体制缺乏独立性、绩效衡量指标体系缺失、审计过程不完整和法律规范不健全等问题。此外，政府重财务收支审计、轻绩效审计；相关部门人员对绩效审计的重要性认识不足；审计人员专业水平普遍较低等问题也严重困扰着我国政府绩效审计的进一步发展。
针对上述问题，笔者从政府层面的治理机制下绩效审计的现状和问题、政府绩效审计的保障机制和绩效审计的创新导向角度对政府绩效审计问题进行科学解析，并指出主要应在四方面下功夫，即加强审计体制的独立性，以最大限度地减少来自各级政府部门对绩效审计的束缚和影响；采用定量和定性相结合的方法建立绩效衡量指标体系，从而加强审计行为的客观性和可操作性；注重加强“风险控制”制度和建立“公告制度”，以进一步完善绩效审计过程；切实开展依法审计。此外，坚持绩效审计与财务收支审计并重、提高广大政府审计工作者对绩效审计的认识，以及采用多种手段加强审计人员业务素质等也是推进我国政府绩效审计进一步向纵深发展的配套举措。虽然，本文对我国政府绩效审计进行了一定深入的研究。但是，任何理论的发展和完善都离不开实践。由于我国的绩效审计还刚刚起步，笔者对我国政府绩效审计的认识也还很有限。这一方面有待加强对国外绩效审计的研究，另一方面有待我国绩效审计的理论研究的深入和实践的开展。我相信，政府绩效审计作为一项崭新的事业，只要我们以超常规的工作态度，严谨的科学态度，不断加以探索和实践，假以时日，适合中国国情的政府绩效审计制度一定会建立完善起来。这是中国审计制度融入世界审计主流的必要条件，也是加快中国走向审计现代化的关键一步，更是我国构建具有中国特色的政府治理机制的重要途径。#p#分页标题#e#
参 考文献
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