1.会计师事务所审计质量概述
1.1 会计师事务所审计质量内涵及特性
会计师事务所审计质量和普通产品质量比较，体现出以下特性：
（1）与会计师事务所审计质量相对应的“产品”，是指注册会计师所提供的审计服务。同普通企业生产产品一样，注册会计师执行审计业务需要一个审计过程，审计过程之后有一个审计结果，这就是审计活动所生产的“产品”，即审计的最终成果。
（2）审计质量的判断标准具有模糊性。从理论上讲，客户或社会公众的需要是判断审计质量的最终标准，而这里的“客户或社会公众”包括了审计委托人、投资者、债权人以及其他利害关系人和其他社会公众。但是，不同主体对审计质量的判断却存在差异，对于审计委托人而言，要求注册会计师按照审计约定书的规定，执行审计业务，没有违约行为，审计过程及最后审计报告的出具不会给委托人的正当利益带来损害；对于投资者和债权人及其他利害关系人而言，要求使用审计报告后不会导致他们的决策失误，不会使自己的正当权益遭受损失。可见，这样的判断标准在实际工作中的操作性是很弱的，这就需要借助于更具有操作性的技术标准，这就是执业准则。需要指出的是，即使将执业准则作为判断审计质量优劣的唯一标准，仍然会呈现出模糊性。原因有二：其一，不同的人对执业准则的理解不同，不同的人对审计工作的要求不同，即使是同一个人在不同情况下对审计的要求也可能不一样。同时，执业准则所提供的标准也不全是硬标准，也有软的一面，从而，不同的人对某一具体审计服务质量的判断，可能会得出不同的结论，符合执业准则的审计服务也不能满足所有客户的要求，即使是同一次审计服务也可能无法满足不同的客户需求。其二，会计准则对有些经济业务处理的规定是有弹性的，不同的企业可能采用不同的会计政策和程序，结果造成即使是相同的经济业务也可能得出不同的结果。如此以来，即使注册会计师执行的审计完全符合执业准则的要求，财务报表的使用者也可能产生疑问：到底哪一种结果是真实的呢？
（3）审计质量需要从审计过程和审计结果两个方面来考察。审计过程质量是指在审计业务执行过程中各项工作的优劣程度，是审计活动中各个部分、各个环节和各位审计工作人员工作质量的综合反映，一项审计业务一般包括准备、实施、报告等过程，每一过程中各项具体工作均有各自的质量要求，前一项工作的好坏，对后面工作的质量会产生重要影响；审计结果质量，体现为审计报告的质量，是审计过程质量的集中表现和最终反映。高质量的审计报告能够使审计报告的使用者充分信赖被审计单位的财务报表，并据此做出正确的决策，审计结果质量不高，必然会导致决策的失误。可见，审计结果的质量是企业会计信息质量的重要保证。审计过程质量与审计结果质量既有区别又有联系。区别主要表现在：审计结果质量是最终质量，它与审计报告的使用直接相关；审计过程的质量是保障手段，与审计报告的使用不直接相关。二者又紧密联系：审计过程质量是审计结果质量的前提和保证，没有审计过程质量就没有审计结果质量；审计结果质量又是审计过程质量的归宿，审计过程质量都要最终反映在审计结果质量上。由此可知，审计质量管理，必须注意对审计过程质量加强管理，以最终达到保证和提高审计结果质量的目的。
1.2 会计师事务所审计质量的基本要求
会计师事务所审计质量的基本要求就是将审计报告使用者的需要转化为审计工作的定量或定性的“规格”，即社会审计工作的专业标准，它主要表现为注册会计师执业准则，是注册会计师执行审计业务，获取审计证据，形成审计结论，出具审计报告的专业标准。只要注册会计师执行审计业务时以发表审计意见为目的，均应遵照执行。但需指出的是，这并不意味着遵守审计准则就达到了最高的审计质量。恰恰相反，这仅仅是保证审计质量的最低要求。社会公众对审计服务的需求是不断发展的，因此对审计质量的基本要求也是不断发展的，精益求精的过程。社会审计工作的专业标准由客户对社会审计的需要和社会审计职能的要求两方面因素共同决定。
1.2.1 客户对社会审计的需要
客户需求具有多样性，不同的客户可能产生不同的社会审计需求，比如股东希望注册会计师能查出企业财务报表每个栏目的错漏，尤其是确保企业每期的经营成果可靠，而债权人更关注财务报表的资产负债的真实情况，据以判断企业的偿债能力，这就使得社会审计难以满足每一个客户的需要。加之，社会审计专业性强，质量水平本身难以观测，其度量维度多、成本高，所以，如果让注册会计师与每一个需求者分别订立契约以规定审计内容、范围、质量水平，就会使交易费用大大增加，以致不可能实现。在实践中，由注册会计师职业团体将用户对社会审计的需要进行识别、权衡，并结合注册会计师自身能力统一制定、发布审计准则作为本行业的专业标准，就大大节约了交易费用，明显增强了可操作性。
2.我国中小会计师事务所审计质量现状分析
2.1 我国中小会计师事务所机构分布现状
目前，我国理论界对中小型会计师事务所的确认并没有统一的标准，本文参照注册会计师行业历年的统计数据和行业排名情况进行大致的划分。根据中国注册会计师协会 2006 年 11 月发布的《会计师事务所综合评价办法（试行）》（会协[2006]74 号）的规定，中国注册会计师协会每年按照总收入、注册会计师人数、培训完成率、行业领军人才后备人选人数、处罚和惩戒情况等五项评分指标加若干项辅助指标，对会计师事务所进行综合评价，以得分高低公布全国会计师事务所前百家信息。上述情况综合表明，我国注册会计师行业市场份额较为集中，前百家事务所收入涵盖了全国乃至于各省、市的大型会计师事务所。因此，可以认为，在我国现有 7145 家事务所中，除上述 100 强事务所外，绝大多数事务所都属于中小型会计师事务所，其收入份额在 40%以内。这些中小会计师事务所，业务收入低、注册会计师人数少、抗风险能力弱，但它们广泛分布于全国各省、自治区、直辖市的县级以上城市，服务于我国数量众多的各类中小企业。
3.我国中小会计师事务所审计质量低.... 18
3.1 惩治不力、违规成本较低 ........ 18
3.2 事务所刑事责任的追究——难以取证 ...... 18
3.3 事务所民事赔偿责任的承担.... 19
3.4 事务所行政责任的落实...... 19
3.5 审计外部执业环境较差 ...... 20
3.6 审计质量监管模式不合理 ........ 21
3.7 审计内部质量控制流于形式 .... 23
3.8 审计收费不规范 ...... 23
3.9 会计师事务所聘任制度扭曲 .... 24
3.10 会计师事务所组织体制存在缺陷 ...... 25
3.11 内部管理工作薄弱....... 26
4.改善我国中小会计师事务所审计质量的对策....... 28
4.1 改善和优化审计外部执业环境 ...... 28
4.2 创新审计质量监管思路和监管模式 .... 30
4.3 加强会计师事务所的审计质量控制 .... 37
84.4 提高注册会计师的综合素质 .... 40
4.5 改革事务所组织形式...... 42
4.6 加强会计师事务所内部治理 .... 44
4.7 规范审计招标行为.... 45
4.8 加大会计师事务所违规成本.... 46
结论
总之，我国中小会计师事务所现阶段的审计质量不容乐观，还一定程度地存在审计报告不实、未严格实施风险导向审计程序、未对重要项目实施必要的审计程序、未严格实施逐级复核制度、未关注财务报表及附注、未按规定进行质量控制等问题，令人深思。笔者认为，这些问题的存在是长期的积累，要彻底解决这些问题，需要从各个方面共同治理，进行系统地规范和改善，尤其是强调在净化审计市场环境、规范审计招标行为、减少行政干预、改革事务所组织形式、创新行政监管模式、加强事务所内部治理、加大事务所法律责任、修改注册会计师法等方面，必须多管齐下，采取多项措施。
我国中小会计师事务所数量占到绝大部分，担负着服务全国中小企业的重担，在当前我国大力发展中小企业的历史时刻，我国中小会计师事务所面临着难得的发展机遇，作为注册会计师行业的专业人士，要不辱使命，积极投身于社会审计事业建设之中。可以期待，中小会计师事务所将会迎来美好的明天，我国的社会审计事业也必将登上世界的大舞台和审计行业的最高峰。
参考文献
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