1．导论
1.1 研究背景与动机
“信息是一切控制的前提，是一切控制实现其预期目标之基础。离开了审计信息，也无所谓审计控制；没有符合特定质量要求的审计信息及其流动，审计控制的目标也就难以实现。”（蔡春，2001）。审计作为一项经济监督和控制活动，是一项特殊的劳务，其“产品”不同于一般产品，它不具备物质实体，因此注册会计师审计信息质量与一般产品的质量不同。一般产品的质量有直接的外在的表现，可以给人们一种直观的感受，比较容易判断其质量的高低，而注册会计师审计信息质量却是相对抽象的，人们很难仅仅通过审计的“产品”——审计报告来判断注册会计师审计信息的质量。所有权与经营权的分离上市公司的基本特征之一。为了保护投资者的利益，股票上市公司的财务报表必须公开披露，公司的管理当局必须对报表的质量承担法律责任。然而，由于二者客观上存在着利益冲突，加之专业知识、时间及空间等方面的限制，信息不对称问题始终存在。由注册会计师进行的独立审计，从专业角度就报表质量发表意见赋予报表可信性，可以在一定程度上解决信息不对称问题，形成对受托公司的管理当局履行其确认、计量、记录与报告财务信息责任的独立监督。正是这种独立监督构成了维护和加强委托人与受托人之间的相互信任，合理保障各自利益的基础。注册会计师在接受审计委托后，与委托单位建立了一种委托代理关系。信息经济学理论表明，只要存在委托代理关系，就会有信息不对称，就会有“逆向选择”和“道德风险”，审计信息质量的选择和形成在一定程度上是注册会计师、上市公司管理当局、股东之间互相博弈的结果。
在股东与管理当局的博弈中，作为博弈裁判的注册会计师行为动机是否正当，直接关系到博弈结果的公正性，而股东、管理当局、注册会计师三方之间的信息不对称客观上又滋生了注册会计师的不良行为动机。因此，为维持博弈场上的正当秩序，端正注册会计师行为动机，提高审计信息质量就成了当务之急。
1.2 审计信息质量的研究综述
审计是通过向信息使用者提供审计信息来实现其功能的，审计功能的实现程度取决于审计信息质量，也就是取决于审计质量。注册会计师是审计产品的直接生产者，其实质是向社会提供审计信息。本文所研究的主题和范围都是围绕上市公司注册会计师审计信息质量这一概念的。既有的研究基本都是以“审计质量”概念来展开的，所以，在本文中关于审计信息质量的回顾主要是对既有审计质量研究的回顾。审计质量的概念，目前没有明确限定或权威性描述。美国审计总署提出:审计质量是指注册会计师依据公认审计准则实施审计，以合理确信会计信息及其披露按照公认会计原则表述，不存在错弊导致的重大错报。迪安哥罗是讨论审计质量概念的第一位学者，他将审计质量定义为会计师发现客户的会计系统存在违规现象并且报告这些违规现象的联合概率，并提出会计师发现客户会计系统存在违规的可能性取决于会计师的技术能力，而报告违规现象的可能性则取决于其独立性。
2.审计信息相关的理论分析
2.1 博弈论与信息经济学
传统经济学认为经济学是研究稀缺资源的有效配置的，但是，从现代的观点看，经济学是研究人的行为的。经济学假定人是理性的，其含义是指有一个很好定义的偏好，并在面临给定的约束条件下最大化自己的偏好。理性人在最大化偏好时，需要相互合作，而合作中又存在着冲突。为了实现合作的潜在利益以及有效的解决合作中的冲突，理性人发明了各种制度来规范他们的行为。在不完全竞争市场条件下，人们之间的行为是直接影响的，所以一个人在决策时必须考虑对方的反应，这是博弈论要研究的核心问题；在不对称信息条件下，任何一种有效的制度安排必须满足“激励相容”或“自选择”，这是博弈论的主要精神5。
2.1.1 博弈论概述
博弈论是由美国数学家冯?诺伊曼(Von?Neumann)和经济学家摩根斯坦(Morgenstern)于 1944 年创立的带有方法论性质的学科。它被广泛应用于经济学、人工智能、军事及政治科学等多个领域。1994 年，数学家纳什(Nash)、经济学家海萨尼（Harsanyi）和泽尔滕（Selten）因在博弈论及其在经济学中的应用研究上所作出巨大贡献而获得诺贝尔经济学奖。1996 年，又有两位将博弈论应用于不对称信息下机制设计的经济学家莫里斯(Mirrlees)和维克里(Vickrey)、以及 2001 年三位经济学家阿克洛夫(Akerlof)、斯蒂格利茨(Stiglitz)和斯宾塞(Spence)因运用博弈论研究信息经济学所取得的成就而成为这两个年度的诺贝尔经济学奖得主。专家预计，近几年还会有更多的博弈论专家可能获得诺贝尔经济学奖。
3. 审计信息与审计信息质量特征................ 27-33
3.1 审计信息 ..............27-29
3.1.1 审计信息概念 ..............27-28
3.1.2 审计信息使用者.............. 28-29
3.2 审计信息质量特征 ..............29-31
3.3 审计信息分析.............. 31
3.4 博弈论与信息经济学对本研究.............. 31-33
4. 审计信息质量的博弈分析..............33-46
4.1 审计契约人的经济分析.............. 33-37
4.2 审计行为主体因素的信息不对称.............. 37-39
4.3 审计行为外部因素博弈分析.............. 39-44
4.4 博弈分析及相关启示 ..............44-46
5. 提高审计信息质量的途径.............. 46-53
5.1 理顺委托代理关系.............. 46-48
5.2 推动我国新审计准则的落实.............. 48-49
5.3 我国监管制度改善 ..............49-53
5.3.1 我国监管制度的缺陷.............. 49-51
5.3.2 监管制度的改善.............. 51-53
结论
在我国 2003 年的“审计风暴”中，查出在大大小小的政府部门中有 90%以上存在财务问题，但这些政府部门在对上级或公众的财务报告中是没有反映这些问题的，这说明政府部门的会计造假很普遍，政府审计的效果很有限。对我国上市公司会计信息的抽样检查结果也好不了多少，而上市公司造假被发现的机会同样不大。原因在于监管的不独立和监管效力有限。证监会的人手不够是一个很突出的问题，而“王小石”事件表明监管者被俘获的可能性是客观存在的。在审计市场的监管上，我国具有证券业务审计资格的会计师事务所原来大多挂靠在财政系统的部、厅、局下，即使脱钩后，各种老的和新的关系使得对会计师事务所的检查和处罚难以有效实施。对违规上市公司和会计师事务所惩处力度不够表现为两个方面，一是惩处的机率低，二是惩处的程度轻。自 2000 年以来，我国证券市场上被中国证监会立案调查的上市公司中，最终受到处罚的只有不到 50%，而被处罚的公司中，大事化小、小事化了的为数不少。即使按规定实施处罚，我国上市公司和会计师事务所违规的成本依然很低13(刘峰，许菲，2002)，甚至违规所得远大于违规被查处后所受的处罚。
机构投资者作为人格化的法人，具有持股时间长，持有资金量大，信息渠道广泛和专业人才汇聚等特点，拥有先进的分析工具、足够的判断能力，更加注重资本投资的安全性和收益的长期性，有充分的激励和较强的能力参与公司治理。机构投资者可以将众多分散的中、小股东的资本和其他社会游离资金集中起来，形成强大的投资实力。一方面可以使上市公司流通股过于分散的股权结构得以改善，通过专家理财的优势大大降低流通股股东的投资风险，弥补流通被股东盲目投资、投机性倾向严重的缺陷；另一方面由机构投资者充当被投资公司的大股东，可以在一定程度上改善国有股权投资者主体缺位的局面，提高机构投资者对上市公司的实际操控能力，对上市公司实行有效的监督，促进其完善公司治理，提高公司业绩，有利于促进证券市场的健康发展。
参考文献
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[2]张维迎：《博弈论与信息经济学》[J]，上海三联书店、上海人民出版社，1998 年版。
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