1 导论
1.1 研究背景与研究意义
随着受托责任和新公共管理运动的发展，政府绩效审计已成为现代审计发展的必然趋势。近年来，政府承担的公共经济责任的范围逐渐扩大，社会公众的民主意识不断增强，作为公共资源的所有者，社会公众在要求政府及公共机构经济活动真实、合法的基础上，对其受托经营公共资源的经济性、效率性和效果性提出了更高的要求，使得现代审计的功能不断拓展、创新，政府审计也逐渐从最初的财政财务收支审计向绩效审计转变，政府绩效审计越来越成为世界各国审计关注的重点，甚至绩效审计在一个国家或地区的重视与运用程度已成为衡量该国家或地区审计发展水平的重要标志之一。目前，绩效审计已经成为世界上许多国家政府审计的主要内容。作为国际上开展绩效审计水平较高、较成熟的国家之一——英国，其国家审计署有一半左右的人员从事绩效审计工作，每年绩效审计业务量占国家审计署工作总量的50%左右；在澳大利亚，联邦审计署绩效审计已占到全部审计项目的 80%，州审计署在 30%左右，平均花费资源和取得成果都接近 50%；而在美国，绩效审计更是占其审计总署工作量的 90%以上1。可见，绩效审计已经成为现代审计的主流。我国审计署在其颁布的《2008 至 2012 年审计工作发展规划》中提出：今后五年审计工作的主要任务要“全面推进绩效审计，促进转变经济发展方式，提高财政资金和公共资源配置、使用、利用的经济性、效率性和效果性，促进建设资源节约型和环境友好型社会，推动建立健全政府绩效管理制度，促进提高政府绩效管理水平和建立健全政府部门责任追究制。到 2012 年，每年所有的审计项目都开展绩效审计”2。可见，绩效审计是我国政府审计的发展方向，也是我国政府审计与世界接轨的重要途径。
为了能够更好地履行公共受托责任，满足社会大众对当下公共资源有效配置、使用的要求，切实维护国家安全和人民利益，我国全面展开政府绩效审计是当务之急，但是什么样的绩效审计才是适合的？是照搬西方国家已经成熟的政府绩效审计还是探索具有中国特色的政府绩效审计？这是今后审计理论界应当研究的重点。由于审计工作是通过具体的审计流程完成的，提高审计工作的竞争力必须有一个高效的、切实可行的审计流程，因此，笔者认为，政府绩效审计流程的研究应该成为政府绩效审计的重点研究领域之一。
（2）审计“免疫系统”论为政府绩效审计流程再造的研究奠定了基础
我国审计署刘家义审计长在 2007 年全国审计工作会议上首次提出“现代国家审计是经济社会运行的一个‘免疫系统’”。2008 年 3 月，在中国审计学会五届三次理事会暨第二次理事论坛上，刘家义审计长进一步全面、系统地阐述了审计本质上是一个国家经济社会运行的”免疫系统”论。7 月，审计署在其颁布的《2008 至 2012 年审计工作发展规划》中明确提出要“充分发挥审计保证国家经济社会运行的‘免疫系统’功能”。“免疫系统”论这一新的科学审计理论是从新时期审计实践中提炼出来的，它无疑会在很长一段时期影响到我国的审计理论研究和审计实践，为今后政府绩效审计指明了方向。
1.1.2 研究意义
（1） 理论意义
随着新公共管理运动的不断发展，民主制度的逐渐完善，政府绩效审计已经成为许多国家政府审计关注的焦点和主要的工作内容。通过对国内外有关政府绩效审计文献的回顾不难发现，西方国家显然已经具备了比较完善的政府绩效审计理论体系，不少国家已经制定了相应的《绩效审计准则》或就绩效审计制定了专门的方法，用以指导审计实践，如美国审计总署在 1972 年颁布的《政府机构、计划项目、活动和职责的审计标准》（俗称《黄皮书》）；英国国家审计署先后颁布的一系列绩效审计指南与规范性文件等。而在我国，政府绩效审计理论还处在探索阶段，绩效审计的实务工作起步较晚，在某种程度上与理论研究不完善有关。从目前仅有的一些文献资料来看，大多数还停留在对国外绩效审计有关理论的介绍上，真正研究探索适合我国政府绩效审计的理论少之又少。目前，我国还没有建立起真正符合我国实际且对政府行为有指导意义的政府绩效审计的理论体系。随着我国绩效审计实践的全面推进，绩效审计理论的发展与体系构建是一种不可逆转的趋势，而对绩效审计流程的研究是整个绩效审计理论体系的核心问题，不容忽视。审计流程既是保证实现审计目标的手段，也是确定审计方法的前提。而目前我国对绩效审计的研究大多集中于绩效审计的产生背景、理论依据、内容、目标、对象、评价指标等，涉及绩效审计流程的研究并不多。另外，结合当前我国审计实践发展的需要，“免疫系统”论应运而生，清楚认识审计“免疫系统”论的内涵对我国审计实践工作的改进具有重要的借鉴意义。
2 国内外政府绩效审计流程概况及评述
绩效审计与传统的财政财务收支审计相比，不仅要对被审计单位经济活动的真实性、合法性、合规性进行检查，还要对其经济性、效率性和效果性做出客观公正的评价。如何更好地迎合社会需求实施绩效审计工作，是审计机关面临的重要课题，审计流程作为连接审计主体和审计客体的桥梁，它是确立审计方法的前提，实现审计目标的手段，对于完善绩效审计理论和指导绩效审计实践有着极其重要的意义。本章首先对国外部分发达国家和我国的政府绩效审计流程概况进行回顾，指出我国现有绩效审计流程的局限性，然后结合我国实际，探讨我国政府绩效审计的未来发展方向。
2.1 国外政府绩效审计流程概况
国外部分发达国家开展绩效审计的时间较早，并已经积累了大量的审计实践经验，也具备了相对完善的绩效审计流程。下面，本文分别对美国、英国、澳大利亚和瑞典四个国家的政府绩效审计流程概况进行评述，以期为我国政府绩效审计流程再造提供有益的借鉴。
3 我国政府绩效审计流程再造的理论基础.............. 25-39
3.1 审计“免疫系统”论内涵的理论分析.............. 25-33
3.2 “免疫系统”论下审计功能的拓展.............. 33-34
3.3 “免疫系统”论对我国政府绩效审.............. 34-36
3.4 我国政府绩效审计流程再造.............. 36-39
4 “免疫系统”论下我国政府绩效审计流..............39-50
4.1 流程再造理论的借鉴 ..............39-41
4.2 事前审计流程再造 ..............41-43
4.2.1 审计立项 ..............41-42
4.2.2 审前调查.............. 42
4.2.3 制订审计方案.............. 42-43
4.3 事中审计流程再造.............. 43-46
4.4 事后审计流程再造.............. 46-47
4.4.1 编写和发布审计终结报告.............. 46
4.4.2 质量控制审计.............. 46-47
4.5 “免疫系统”论下绩效审计.............. 47-50
5 “免疫系统”论下政府绩效审计流程.............. 50-55
5.1 案例背景 ..............50
5.2 案例分析.............. 50-54
5.2.1 事前审计流程 ..............50-52
5.2.2 事中审计流程.............. 52-53
5.2.3 事后审计流程.............. 53-54
5.3 案例评价 ..............54-55
结论
随着政府公共支出的日益增加，社会民主意识的不断增强，使得社会公众开始不仅关心公共支出的合规性、合法性，而且更关注其效益性，政府审计为满足人们的这种需求，也正从传统的财政财务收支审计向绩效审计转变。自 20世纪 40 年代以来，绩效审计就开始登上政府审计的历史舞台，并以迅猛的势头发展至今，目前，绩效审计已经成为国际审计的主流，对于我国政府审计而言，随着我国政治和经济体制改革的深入和国民经济的发展，开展绩效审计是我国政府审计的必然选择，审计署已经将绩效审计纳入发展规划当中，并积极倡导和鼓励审计机关在审计理论和审计实践中探索和开展绩效审计。政府绩效审计是从第三方的角度，向信息使用者提供政府部门履行其职责情况的信息，通过审计揭露出其管理不善造成的绩效低下、决策失误造成的国有资产严重损失浪费和流失等问题，并提出改进建议以完善相应管理制度建设，维护国家安全，更好地实现政府绩效审计目标。绩效审计对于我国可以说还是一种新的事物，无论是在理论研究方面还是在具体实践方面都不如国外一些国家那样完善，因此，我国政府绩效审计可以在借鉴国外先进的理论研究和实践经验的基础上，结合我国实际现状建立起指导中国审计的理论指导体系。#p#分页标题#e#
为适应新时期审计工作需要，刘家义审计长提出了“审计是保障国家经济社会运行的‘免疫系统’”，“免疫系统”论的提出为标志着政府审计的功能定位有了新的拓展52，为我国政府绩效审计理论体系的构建指明了方向。本文基于“免疫系统”论的视角，对我国政府绩效审计流程进行了再造，以期能够更好地指导今后的绩效审计实践，本文将“免疫”思想贯穿于审计流程中的各个环节，从事前的审计立项、审前调查、审计方案的制订到事中的收集和分析审计证据、编写和发布阶段性审计报告、后续跟进审计，再到事后的编写和发布审计终结报告、质量控制审计，再造后的绩效审计流程可充分发挥出其预防、揭示、清除和修复的“免疫系统”功能，使得审计的预警性、时效性和建设性得以彰显。
参考文献
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