审计重要性在现代审计中的应用
摘 要:审计重要性是现代审计理论的基石。审计重要性是个相对的概念,在实际运用中,开展与审计重要性相关的重要性定义、重要性水平,以及与审计风险、审计证据等问题的研究,对于提高我国注册会计师的执业水平具有现实意义。
关键词:审计重要性 重要性水平 关系
审计重要性是现代审计理论最伟大的假设,是个相对的概念,我国已全面运用于审计工作中。开展与审计重要性相关概念的探究,对于提高我国注册会计师的执业水平具有现实意义。
一、审计重要性的定义
我国1996年发布的《独立审计具体准则第10号-审计重要性》规定:“重要性,是指被审计单位会计报表中错报或漏报的严重程度,这一程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断或决策。”正确理解这一概念非常重要。以上概念是针对报表使用者定义的,如果对注册会计师而言,重要性的概念可理解为:
二、审计重要性的运用内涵由于社会经济环境的发展变化,企业规模的扩大,企业组织结构日趋复杂,详细审计已经不可能,在抽样审计下,注册会计师为做出抽样决策,不能不涉及到重要性问题。注册会计师对未查部分是否正确要承担一定的风险,而风险的大小与重要性的判断有关。因此,注册会计师为保证审计质量,必须对重要性做出恰当的判断。为了提高审计效率、保证审计质量,注册会计师在审计过程中应当运用重要性原则。注册会计师运用重要性原则的情形:一是在确定审计程序的性质、时间和范围时,注册会计师需要运用重要性原则。二是在评价审计结果时,注册会计师需要运用重要性原则。值得注意的是,注册会计师评价审计结果时所运用的重要性水平可能与编制审计计划时所确定的重要性水平初步判断数不同。如果前者大大低于后者,注册会计师应当重新评估所执行的审计程序是否充分。举例如下表:
三、重要性特征内涵
(一)具有数量和质量两个方面的特征重要性的数量特征就是可计量性,也称重要性水平。它从两个层次来评价重要性:一是会计报表层次。由于独立审计的目的是对会计报表的合法性、公允性发表审计意见,因此,注册会计师必须考虑会计报表层次的重要性。二是账户和交易层次。会计报表所提供的信息来源于各账户或各交易,注册会计师只有通过验证各账户和各交易,才能得出会计报表是否合法、公允的整体性结论。它们的关系如下:∑账户或交易层次重要性水平=报表层次重要性水平对于那些不能准确加以计量的错报金额,应考虑没有进行揭示对报表使用者的影响有多大。重要性的质量特征就是项目的性质。重要性应当考虑数量和性质两方面,单纯从数量上判断是不够的。如下列事项尽管在金额上可能不重要,但考虑其性质也应作为重要的项目:非法或欺诈性业务,尽管数量上较小,也应视为重要的;影响合同义务的项目;具有心理作用的主要是影响收益趋势的项目,如小额亏损与小额盈利、收益增长幅度;可能会对以后期间产生重要影响的事项。一般来说,金额大的错报或漏报比金额小的错报或漏报更重要。但在许多情况下,某项错报或漏报从量的方面看并不重要,从其性质方面考虑,却可能是重要的。具体说来:
(二)会计报表层次重要性水平的确定审计不可能就重要性的确定给出一个具体的统一标准,审计重要性取决于注册会计师的职业判断。与会计上重要性类似,审计重要性是个相对的概念,应当结合被审计单位所在环境加以判断。
1.判断基础通常有资产总额、净资产、营业收入、净利润等四项,注册会计师应当合理选用:被审计单位净利润接近于零时,不应将净利润作为重要性水平的判断基础;被审计单位净利润波动幅度较大时,不应将净利润作为重要性水平的判断基础,而应选择近几年的平均净利润;被审计单位属于劳动密集型企业时,不应将资产总额、净资产作为重要性水平的判断基础。
2.计算方法有固定比率法、变动比率法两种。
(1)固定比率法。重要性水平=判断基础×固定百分比(%)百分比是多少,目前世界各国无法规定,以下为实务中的参考数值:
(2)变动比率法。其基本原理是:规模越大的企业,允许的错报或漏报的金额比率[相对数]就越小,一般是根据资产总额或营业收入两者中较大的一项确定一个变动百分比。根据谨慎性原则注册会计师应当选择最低的重要性水平作为会计报表层次的重要性水平。
四、重要性与审计风险及审计证据之间的关系内涵审计风险,是指会计报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。重大错报风险,是指会计报表在审计前存在重大错报的可能性。它由固有风险和控制风险组成,固有风险是指假定不存在相关内部控制时,某一帐户或交易类别单独或连同其他帐户、交易类别产生重大错报或漏报的可能性。控制风险是指某一帐户或交易类别单独或连同其他帐户、交易类别产生错报或漏报,而未能被内部控制防止、发现或纠正的可能性。检查风险,是指某一认定存在错报,该错报单独或连同其他错报是重大的,但注册会计师没有发现的可能性。审计证据,是指注册会计师为了得出审计结论、支持审计意见而使用的所有信息,包括会计记录中的信息和其他信息。在实际工作中,注册会计师应当考虑重要性与审计风险之间的关系,因为审计风险的高低往往取决于重要性的判断。如果注册会计师确定的重要性水平较低,审计风险(估计)就会增加,所以,注册会计师必须通过执行有关审计程序来降低审计风险(实际)。重要性与审计风险成反向关系。重要性水平越高(重要性水平的高低一般是指金额的大小),审计风险就越低;反之,重要性水平越低,审计风险就越高。审计风险与审计证据之间、重要性与审计证据之间以及重要性与审计风险之间均成反向变动关系。举两个极端的例子如下:
例子中假设:如某一项目的报表使用者是法官,注册会计师专业判断的重要性水平定为∞元(无穷大,即注册会计师如果假设法官认为账错得“认不得家”都无所谓),或将其重要性水平定为0元(一分钱都不能错,即注册会计师如果假设法官认为错一厘一毫都不行),假设都有3000元错弊未能查出,则这一错弊可能会影响到项目的报表使用者的决策判断,第一种情况:重要性水平定为∞元时,法官认为3000元错弊未能查出,没事!第二种情况:重要性水平定为0元时,法官认为3000元错弊未能查出,要追究注册会计师的责任!显然,重要性水平为0元时的存在的审计风险要比重要性水平为∞元时存在的审计风险高。审计风险与审计证据之间成反向变动关系,重要性与审计证据之间成反向变动关系,那么,审计风险和重要性成正向关系。这可就错了,这不是“负负得正”的关系。因为:审计风险(AR)=固有风险(IR)×控制风险(CR)×检查风险(DR)即:AR=IR•CR•DR审计证据(实质性测试)如果固有风险很高,控制风险很高;则注册会计师要想降低审计风险,就必须降低检查风险;降低检查风险的方法是多查帐,即获取更多的实质性测试(注:而不是控制测试)的审计证据。因此,注册会计师应当保持应有的职业谨慎,合理确定重要性水平,不得偏高或偏低。其结论如下表:
重要性与审计风险、审计证据相关,注册会计师应当合理确定可接受的重要性水平,从而确定搜集审计证据的数量,以便合理设计审计程序的性质、时间和范围。
