我国废物管理审计实施框架的探讨
摘要 本文借鉴最高审计机关国际组织（INTOSAI ）环境审计工作组发布的《废物管理审计》，在分析我国废物管理现状的基础上，对我国审计机关开展废物管理审计实施框架提出一些意见和建议。
关键词 环境保护 废物管理 废物管理审计 环境审计
废物管理审计是指审计机关、内部审计机构和注册会计师，对政府和企事业单位的废物管理政策、废物管理系统以及经济活动对环境的影响进行监督、鉴证和评价，使之达到管理有效、控制得当，并符合可持续发展要求的审计活动。我国国家审计机关的废物管理审计实践还处于探索阶段，内部审计和社会审计的废物管理审计的实践活动还是一片空白，无论是从废物管理资金的受托经济责任和废物管理的目的来说，还是从审计的权威性和审计人员的力量构成来说，在相当长的一段时间内，国家审计机关都应当在废物管理审计中占据主导地位。本文借鉴最高审计机关国际审计组织发布的文件，结合实际提出了我国审计机关废物管理审计的实施框架。
实施废物管理审计的必要性
我国废物问题的严重性
“节能减排”是我国“十一五”期间的重要任务，而从2006 年的实际情况来看， “十一五”开局头年这两项任务都没有完成预期目标。目前，大陆城市废物年产量达1 亿吨以上，且每年还以8% 的速度增长，废物污染也成为我国面临的严重挑战。废物管理不当引发了一系列的风险，开展废物管理审计势在必行。
建设和谐社会的要求
十六届四中全会发布的 《中共中央关于加强党的执政能力建设的决定》首次完整提出“构建社会主义和谐社会”概念，《决定》将建设和谐社会的能力列为党的五大执政能力之一。建设环境友好型社会是建设和谐社会的重要途径之一，因为和谐社会不仅是指人与人之间的和谐，也包括人和自然之间的和谐。由国家审计机关开展废物管理审计，促进环境保护，改善环境质量，实现人与自然的和谐，进而实现整个社会的和谐。
实现可持续发展的要求
可持续发展的概念是1987 年联合国环境和发展委员会在《我们共同的未来》这一调查报告中提出的，指“既满足当代人类需要的同时又不损及后代人类满足他们发展自身需要的能力的发展”。我国政府正积极倡导可持续发展，党的17 大突出了科学发展观的重大战略思想。而开展废物管理审计是促进经济发展方式转变，改善环境，实现可持续发展的必由之路。
我国废物管理审计的现状
我国的废物管理体系
目前，我国的废物管理的法律框架还没有形成，只制定了《中华人民共和国固体废物污染环境防治法》、 《中华人民共和国放射性污染防治法》和一系列有关废物管理的条例和废物处理办法以及一些评价标准。我国的环境保护管理制度中有关废物管理的制度主要有：“三同时”制度、排污收费制度、环境影响评价制度、环境目标责任制、城市环境综合整治定量考核、污染集中控制、排污申报登记与排污许可证制度、限期治理污染制度和企业环境保护专门审核制度等。
我国废物管理审计的现状
我国已经陆续开展了一系列的废物管理审计，如2000 年审计署组织开展的对46 个重点城市排污费的征收、管理和使用情况的审计。最典型的是审计署于2002 年对医疗废物管理情况进行了审计，经过评估，审计署抽查了某城市的四个医院和一个医疗废物焚化场以了解整体的医疗废物管理的信息，并对改进管理提出建议。
此后，深圳市审计局2004 年4 月至10 月对深圳市政环卫综合处理厂等四个生活垃圾无害化处理项目进行了绩效审计，并延伸审计了深圳市宏发垃圾处理工程技术开发中心的经营情况，并出具了审计结果公告。2006 年对危险废弃物处理设施建设与运营情况进行了绩效审计，并延伸审计了深圳市固体废弃物管理中心。
我国政府部门的废物管理审计更注重对国务院所属的环保部门、其他有关部门和地方政府管理的废物管理专项资金进行审计监督，在废物管理的合规性审计中尚未开展检查国际法律、法规和国际协议的遵守情况的审计；我国的废物管理审计内容除以资金为载体在一些废物管理专项资金项目审计中对政府执行废物管理方面的法规情况进行审计以外， 其他对政府废物管理项目的效益、 对其他政府项目的环境影响、对废物管理系统本身的设置以及运行情况、对计划的废物政策和废物管理项目评估和国际协议的遵守情况的审计等还是一片空白。
我国废物管理审计实施框架
加强宣传教育，提高全民环保意识
加强环保宣传，首先要强调节约资源，减少和预防废物的产生。很多人认为中国地大物博，资源取之不尽、用之不竭，浪费一点资源没有什么关系。所以当务之急就是加强环保宣传力度，纠正人们错误的思想观念，使环保观念深入人心。减少废物的产生，要遵守4R 原则，即减少使用（reduce ）、物尽其用（reuse ）、循环再造（recycle ）、取代使用（replace ）。减少使用是从源头上控制和减少废物；物尽其用是不能减少资源的使用，就要充分利用资源，避免浪费；循环再造即是将废物回收、循环及使用；取代使用是采用不会产生废物或减少废物产生的方式来代替产生废物较多或资源消耗多的方式。
加快废物管理法律法规的制定
我国已经制定了有关废物管理的法规，如《医疗废物管理条例》、 《危险废物转移联单管理办法》、 《危险废物经营许可证管理办法》、 《工业危险废物转移办法》以及《中华人民共和国环境影响评价法》等一系列的法律法规。这些法律法规都可以是审计机关开展废物管理审计的评价依据，但是，很明显，很多还只是法规层次，没有上升到法律的层次，所起的作用大打折扣。开展废物管理审计所依赖的技术性标准主要包括环境质量标准、污染物排放标准、污染物排放收费标准等。进一步完善这些技术标准有利于废物管理审计工作的执行。
另外， 在审计法等相关规范中还没有对审计机关开展废物管理审计进行授权，开展废物管理审计的范围和内容以及采取的审计技术和方法更是没有涉及。环境审计是协调环境、经济和社会三者效益的纽带。经济再生产过程是以自然再生产过程为前提条件，而自然再生产又受到经济再生产过程的影响。要使环境、经济和社会协调发展，关键是加强环境管理。而环境管理责任是由政府部门及企事业单位具体承担的，其责任履行情况如何，需要由独立于环境管理者之外的第三者加以监督、鉴证和评价。国家审计机关以其超脱的地位和特有的功能实施环境审计，对环境管理所发挥的重要促进作用和保障作用是其他机构无法替代的。只有通过废物管理审计的立法，扩大环境审计权限，才能发挥审计机关在环境保护方面的特殊作用。
制定废物管理审计准则
废物管理审计准则是审计人员开展废物管理审计工作时必须遵守的行为准则和规范。目前，审计署应尽快制定具有可操作性的废物审计准则或指南，使废物审计的范围、内容、程序和方法等走向制度化，使废物审计的实务操作规范化，提高废物审计工作质量。
拓宽废物管理审计的范围
1998 年，我国审计署设置了农业与资源环保审计司，其职责是： “负责审计与国务院农业与资源保护主管部门及其在京下属单位的财务收支；负责审计由国务院农业与资源环保主管部门和受国务院委托由社会团体管理的农林水利、资源环保资金的筹集、管理、使用情况；负责审计省人民政府管理的农林水利、资源环保资金的筹集、管理、使用情况；使用专项审计和审计调查；指导地方农业和资源环保审计业务。”由此可见，审计署的职责中并没有明确环境审计的内容和范围，而把环境审计与农业和资源的审计放在一起，对环境审计的范围的规定非常的笼统。当然，这很大程度上是因为我国的环境审计的理论和实践的匮乏。我国国家审计机关开展的废物管理审计是国际上狭义的废物管理审计，对废物管理审计中有关可持续发展的内容考虑不足。我国的废物管理审计还仅限于简单的资金财务收支阶段，只有深圳市审计局开展了废物管理项目的绩效审计，从可持续发展的角度开展废物管理审计工作尚不普遍。因此，我国国家审计机关必须拓宽废物管理审计的范围，从废物管理资金的财务审计转向废物管理资金的效益审计和废物管理项目的可行性、合理性以及有效79性审计上来。
我国废物管理审计的主题
受审计依据和审计对象的影响，我国的废物管理审计更强调对各级政府投入的专项资金和废物管理主管部门收支情况的审计，针对目前废物管理审计的现状，国家审计机关还应当加强以下几个方面的审计内容。#p#分页标题#e#
审查是否存在废物政策、废物政策是否科学
废物政策是指国家或地方政府为了实现废物管理的目标而制订的行为准则和措施，对废物管理的工作起着指导作用和统领作用。废物管理政策是否存在很大程度上决定了废物管理的状况的好坏。因此，作为监督废物管理工作情况的废物管理审计，首先要从政策的制定开始，看是否存在相关的废物管理政策，如果存在，是否合理、合法？如果不存在，就要提请相关部门注意。审计机关只有确认存在相关的废物管理政策并且政策合理合法，具有可行性以后，才能开展具体的废物管理方面的审计工作。也只有在确认了废物管理政策是科学的合理的以后，实施废物管理审计才有意义。否则，如果假定废物政策是科学的、合理合法的，而只是审计政策的执行情况的话，就失去了废物管理审计的意义。
当然，现行的《审计法》没有规定国家审计机关可以对国家政策进行审计和评价，这就对我国国家审计机关开展废物政策的审计造成了限制。但是，对国家的政策进行评估是国家审计的发展趋势。要研究和评价现行法规政策中不利于废物管理的规定。所以当时机成熟的时候就可以对 《审计法》 再次修订， 增加这方面的内容，为国家审计机关开展废物管理政策的审计开辟通道，提供法律依据。
审查废物对环境可能造成的不利影响是否得到充分的管理
审计机关要对废物可能对环境造成的危害进行评估，并审查相关责任部门是否已经采取了充分的措施来管理潜在的风险，防止危险事件的发生，降低发生的可能性或者减少危险事件对环境造成的危害。处于不同阶段的废物会对环境造成不同的伤害，环境保护部门应当对不同的废物阶段采取不同的控制措施，以取得理想的效果，确保废物对环境的危害达到有效的管理。此外，不同类型的废物对环境造成危害的方式不一样，故要针对不同的废物类型采取不同的控制措施，对相关控制措施的合理性要重点审计。
审查评价废物政策的实施情况 我国普遍存在有法不依、执法不严的情况。因此，国家审计机关要审查评价相关的废物政策是否得到有效的实施；有没有达到预期的目标；政府环保主管部门在出台一项新的政策之前是否经过充分的调查和评估；如果废物管理政策会对经济或政治等其他方面造成一定的不利影响，政府对此是否已经有了充分的认识和了解；有无采取适当的措施降低不利事件发生的可能性或者减少不利事件发生造成的损失。
评价废物管理系统及其运行状况 对废物管理系统的审计，主要审查评估废物管理系统的设计是否科学、是否完善、是否有效、废物管理的责任划分是否清楚；是否建立了完善的反馈系统；反馈系统产生的信息是否完整、是否可靠；信息的传达是否及时；系统的运行是否可以保证实现预期的目标；有没有可以改进的地方以及如何进行改进等。
审计政府部门和企业履行国际义务、遵守国际协议的情况
我国先后加入了一批资源和环境保护的一般性国际公约、协定和议定书，如《巴塞尔协议》、 《京都议定书》等。既然已经签订了这些协议，就应当履行协议中规定的责任和义务。审计机关应当对履行国际责任情况的实施审计， 以确保遵守国家承诺， 为全世界的可持续发展做出自己应有的贡献。
评估其他政府活动对环境的影响政府部门的活动也会产生废物，如建设部门、能源部门、卫生部门等都会产生各种各样的废物，而这些废物可能会对环境造成不同程度的危害。国家审计机关应当对这些产生废物的经济活动进行评价，应当确认这些部门作为政府机关是否做好自身的废物管理工作，遵守国家有关规定，对国有企业和私有企业及其他经济实体的废物管理工作起到示范作用。
我国已经使用国际通行的 “谁污染谁治理”或称为“谁污染谁付费”的原则，但是在废物管理成本的核算方面还没有实质性的开展，相关部门应当加紧制定既符合我国实际情况，又遵守国际原则的废物管理成本核算方法，以便进一步加强废物处理工作，减少废物的产生。
有计划地培养废物管理审计人才
在我国的审计队伍中，内部审计以财务类专业背景的人居多，有废物管理专业背景的审计人员是少之又少，在一定程度上制约了废物管理审计的开展。国外的环境审计已经发展的非常成熟，其从事国家审计的人员有会计、科技专家、项目评估师和公共政策专家等不同专业背景的人员组成。审计署要对国家审计人员开展了一些有关废物管理审计知识的培训，必须有计划地培养废物管理审计方面的人才，为废物管理审计的开展打下知识技能基础。
参考文献
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[3] 吴舜泽，孙宁，周丰，刘永. 中国医疗废物管理处置现状与对策[J]. 环境保护2005(1).
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