探讨“重要性”概念在会计学和审计学中的联系
摘 要:重要性原则的运用,对会计信息披露和审计意见的形成、对经济活动和经营决策有重大影响的关键性问题的核算、对简化核算工作、保证会计信息质量,以及实施以评审内部控制为基础的现代审计方法等,都具有十分重要的意义。我们对重要性的研究应从重要性的基本概念出发。
关键词:错报漏报 内涵 表现形式 职业判断
会计学和审计学中的“重要性”,无论是从理论研究角度还是实践活动角度看,都应是理论工作者研究和实践工作者关注的前沿问题。我们对重要性的研究首先要从重要性的基本概念出发。本文就会计和审计中重要性概念的定义及联系进行了剖析,以求更好地理解其内涵。
一、概念描述上的不同
会计中的重要性概念,有很多种定义和描述。国际会计准则对重要性概念的描述为“如果资料的省略或差错会影响报表使用者根据会计报表采取的决策时,资料就具有重要性”。美国财务会计准则委员会把重要性定义为:“考虑到一定周围环境,会计报表中存在的一项错误或漏报的会计信息,可能使一个有理性的报表使用者受其影响而改变其决策的程度。”我国会计准则没有给重要性明确地定义,而要求会计核算过程中对经济业务或会计事项,应区别其重要程度采用不同的会计处理方法和程序。具体来说,对会计主体的经济活动或会计信息使用者相对重要的事项应分别核算,分项反映,力求准确,并在会计报告中作重点说明。而对于那些次要的会计事项,在不影响会计信息真实性的情况下,则可适当简化会计核算手续,采用简化的会计处理方法,合并反映。重要性也是现代审计理论的一个非常重要的概念,国际审计界对它的定义多源于会计理论中对重要性的定义。根据《国际审计准则———审计重要性》的说明,重要性是指“信息的错报或漏报足以影响使用者根据财务报表所做出的经济决策,那么该信息是重要的”。我国《独立审计具体准则第十号———审计重要性》给重要性所下的定义为:“重要性是指被审计单位会计报表错报或漏报的严重程度,这一程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断和决策。”
二、出发点和立足点的不同
既然重要性概念同时应用于会计和审计中,但由于会计和审计属于两类不同性质的工作,运用重要性的出发点和立足点是不同的。
(一)会计审计的目的不同,判断重要性的依据不同会计人员加工会计信息、编制会计报表的目的是为报表使用者提供决策信息。报表使用者的种类、数量的不确定性,使会计报表不能只针对一部分使用者而对其他使用者无关。会计报表的通用性特征决定了会计职业界在运用重要性概念时,必须考虑所有报表使用者的利益,而不能顾此失彼。审计则不然,倘若审计报告的目的属一般年度目的审计,则必须综合考虑所有使用者的利益。如果是被审单位为取得银行贷款而要求审计机构对其资信和偿债能力做出评估时,判断重要性的标准主要侧重于对债权人利益的影响。可见,审计中的重要性应用必须考虑审计委托人的意图及审计的类型及性质而定。#p#分页标题#e#
(二)审计中的重要性标准在数量上一般是大于或者有时可能等于会计中的重要性标准会计要考虑的是所有信息使用者的利益,对于会计报告中的每一个项目的重要性标准,应主要选择各个报表使用者决策的所有数量标准中最小的一个,而审计人员必须根据审计委托人的意图以及审计的类型及性质,选择影响相应的一部分使用者的所有数量标准中最小的一个。
(三)重要性概念在会计及审计中的要求不同会计人员的责任是为会计报表的真实性负责。他们必须保证那些在会计报告中披露的对会计报告使用者决策产生重大影响的金额百分之百的正确,而对于一些不重要的事项则可以简化处理。因此,会计中运用重要性的界限以不对会计报表使用者产生误导为限。审计则不然,审计人员的责任是为审计报告的真实性负责,审计人员在运用重要性概念做出选择时,需要对会计报表中存在的差错是否超过会计中的重要性可以接受的那个数量界限予以证实。
(四)性质和地位不同在会计中,重要性原则属于起补充、修正作用的原则,并非起主导作用。而在审计中,重要性原则是用来保证审计质量和提高审计效率的,其在审计工作中起着举足轻重的作用。
(五)运用主体不同会计重要性原则是企业财务人员在编制会计报表时针对不同的经济业务运用不同方法的原则,因此会计人员就是会计重要性原则运用的主体。而审计重要性原则是审计人员在审计过程中需要且必须运用的原则,因此审计重要性原则的运用主体是审计人员。
(六)运用范围和复杂程度不同在会计中,重要性原则的运用从性质方面考虑主要为了决定处理方法和程序;从数量和金额方面考虑主要是决定哪些事项在编制会计报表时应单独反映,哪些事项应合并反映。但在实际运用过程中,主要是从金额方面考虑,性质被放在次要位置,判断标准也较简单,且大多在会计准则或会计制度中明确规定,不需要太多复杂的判断。而审计重要性原则的运用则贯穿审计的全过程:1.在确定审计程序的性质、时间和范围时,重要性被看作是审计所允许的可能或潜在的未发现错报或漏报的限度,即审计人员在运用审计程序检查会计报表的错报或漏报时所允许的误差范围。2.在评价审计结果时,重要性被看作是某一错报、漏报或汇总错报或漏报,以及是否影响到会计报表使用者判断和决策的标志。
(七)运用方式不同(层次性)会计重要性原则的运用并无层次性的要求。但在审计中,运用重要性原则时却有层次性:首先是会计报表层次。由于独立审计的目的是对会计报表的合法性、公允性、一贯性发表审计意见,因此审计人员必须考虑会计报表层次的重要性。其次是账项交易层次。由于会计报表所提供的信息来源于各账户和各交易,审计人员只有通过验证各账户和各交易,才能得出会计报表是否合法、公允、一贯的整体性结论。#p#分页标题#e#
(八)对运用主体要求不同在会计中,由于重要性原则在运用时有会计准则和会计制度指导,标准明确,所以运用主体只需懂得会计准则和会计制度便可进行实际操作。但在审计中,在判断重要性时却对主体提出了较高的要求,即主体不仅要有丰富的会计、审计知识、相关的法律法规知识,而且还要对审计相关的环境因素和所审计的业务具有较深的了解。
(九)风险责任不同会计人员在运用重要性原则时,一般只要不是故意违反会计准则,即使出错也不会负法律责任,更何况在对外提供报表时还有审计人员把关,因此法律责任可谓微乎其微。但审计人员由于直接关系到审计质量且直接面对会计信息使用者,因此承担的风险较大,一旦出错,轻则有损名誉,重则可能承担法律责任。
三、“重要性”概念在会计学和审计学中的联系
尽管“重要性”在会计和审计中有不同的内涵和表现形式,但会计中的重要性概念与审计中的重要性概念仍存在多方面的联系:
1•重要性概念的提出都是为了在保证会计和审计质量前提下,提高会计和审计工作效率。从理论上讲,会计核算越全面、准确,会计信息的可靠性越高。但由于现代企业规模的庞大、业务的复杂,要达到上述要求是不现实的,也不符合“成本效益”原则。因此,会计和审计职业均采用了重要性概念。
2•重要性概念对会计和审计实务均产生了广泛的影响。会计中以重要性的判断影响固定资产和低值易耗品的划分标准、费用计入方式、明细账的设置依据、项目在会计报表中披露的详细程度等诸多方面。审计中对重要性的判断会影响审计范围的确定、实施的审计程序、审计结论、审计意见的类型和最终审计风险。
3•重要性概念在会计和审计中的运用,很大程度上都取决于会计人员和审计人员的职业判断。会计和审计对重要性判断时均需从数量和性质两方面考虑。但目前会计准则和审计准则对重要性并没有明确规定量化标准;从重要性判断的性质方面讲,也没有明确哪些属于重要的事项或哪些属于不重要事项的指南。因此,会计和审计人员应根据经济主体的性质及其规模的不同并考虑其所处的经济环境,综合会计项目的性质、精确度要求及有关法规对财务会计的要求等因素对其重要性水平做出判断。
4•会计和审计对重要性的判断,无论从性质还是从数量角度,最终都是以会计信息使用者决策的需要为依据。对于会计信息使用者关注的事项,会计应分项核算,力求准确,详细披露。对于会计信息使用者的决策影响较大的项目,审计中应实施详尽的审计程序以降低审计风险。由于会计和审计对重要性的判断最终需考虑会计信息使用者的需要,会计中重要性规范的是事前与事中的会计处理,而审计是对会计信息的再次确认,其重要性规范的是对会计处理结果的事后审核。可见,会计重要性的判断会影响审计重要性的判断,笔者认为合格的会计师在进行审计鉴证时应先考察被审计单位对重要性的把握与运用后再选择合理的重要性水平,以期达到审计成本、效益与风险的最佳效果。#p#分页标题#e#
5•实证研究是合理确定会计和审计重要性标准的有效途径。会计报表使用者的多元性及多层次性,决定了其对报表信息的使用要求不尽相同,因而对重要性的判断会有多重标准。客观地说,现有的会计和审计准则中的重要性标准多数来自会计师们的经验,即其标准是通过实证方式取得的,实证的依据也来自于会计师的经验。实际上,美国的公认会计原则很大部分是实践经验的总结。所以对会计和审计重要性的进一步认识需从实证研究入手。美国自上世纪七十年代以来一直致力于统一重要性标准的实证探索,并取得了一些阶段性进展。但由于在实务中重要性的定性与定量标准皆难以把握,目前理论界也只制定了比较模糊的标准,对其深入认识尚需继续大量的实证调查。
参考文献:
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