审计信息的属性分析
摘要: 本文首先对数据和信息进行比较, 对审计信息概念进行了界定, 对其利益相关者对审计信息需求进行了分析, 剖析了审计信息和会计信息的渊源关系, 揭示了审计信息的商品本质。指出审计信息与其他经济信息一样, 具有商品的本质属性, 但又有其特殊性和缺陷性。
关键词: 审计信息本质属性商品化
一、审计信息的界定
( 一) 数据和信息
审计论文我国著名信息管理专家黄梯云认为, 数据和信息具有不同的涵义, 数据是记录下来可以被识别的符号, 本身并没有意义。信息是对数据的解释, 数据经过处理仍然是数据, 只有经过解释才有意义, 才成为信息。数据和信息之间, 数据是形式,信息是内容( 黄梯云, 1983) 。杜栋将信息的定义概括为: 信息是客观世界中各种事物的运动和变化的反映, 是客观事物之间相互联系和相互作用的表征, 表现的是客观事物运动和变化的实质内容。由此可见, 数据和信息密不可分, 信息的表达以数据为基础, 信息是数据的进一步加工和解释( 杜栋, 2002) 。在信息传输的过程中, 原始数据是接受者从外部来源或他自己的记忆中得到的冲动, 而信息是自己得出的结果、观念或知识。如甲将数据传输给乙, 乙马上将它和从其他来源获得的数据以及他的记忆所提供的数据进行比较, 然后得出信息。数据如何才能成为信息, 数据要成为信息的前提条件是: 在人们的视野范围内; 能被接受者所理解; 为接受者所证实。证实可以是非正式的或者自动进行的程序, 取决于新的数据和以前获得经验的一致性。未经有意识地评价有效性, 数据也能成为信息, 但当人们作出有意识的努力以评价数据的有效性的时候, 人们正在进行着审计活动( C.W.尚德尔, 1992) 。
( 二) 审计信息
蔡春在其所著的《审计理论结构研究》中将信息的一般概念扩展到审计信息, 为审计信息下了广义的定义, 认为审计信息是审计事物的各种变化与特征的描述或反映, 是经过传递而再现的审计事物之各种变化与特征状态。后又界定了狭义的审计信息定义, 并称之为直接审计信息, 狭义的审计信息是直接生成于审计行为活动中的信息。其内容可以概括为审计证据与审计判断; 审计报告与审计意见; 已审经济信息( 蔡春, 2001) 。陈建明在其所著的《独立审计规范论》中对审计信息也有相关说明, 虽然没有明确给出审计信息的定义, 但从其对审计信息的质量特征的表述中可以得出: 审计信息就是指审计报告所提供的信息( 陈建明, 1999) 。与上面的狭义定义比较, 该解释可以认为是更狭义或最狭义的定义。从实际需求的角度来看, 笔者倾向于将审计信息界定为在审计活动中生成的所有信息, 包括以审计报告的形式传递给信息使用者的信息、以工作底稿为形式记载下来的信息以及为审计工作而收集整理的其他相关信息。在孙坤所著的《独立审计质量保证论》中指出: 特别赞同将被审计单位审计过的财务报表和其他信息也作为审计信息的观点, 因为在被打上了“ 经审计”标签后的财务报表和与财务报表一起公布的其他信息, 是被审计活动“ 作用”过的信息, 是在价值上与审计前完全不同的信息( 孙坤, 2005) 。对于外部信息使用者来讲, 真正关心和需要的是经过审计的财务报表, 企业的财务报表、附表、附注以及其他会计信息大部分已包含在审计报告和记录于审计工作底稿中。#p#分页标题#e#
( 三) 审计信息传递过程中的障碍
( 1) 数据可能不被感觉到。在信息传递过程中, 首先遇到的障碍是数据可能不为审计人员所察觉。数据的出现或产生是人们接受它们的先决条件, 但有了这种条件并不可能保证这些数据都为人们所接受。审计人员对数据的接受能力是有限的, 不仅受其感觉器官的限制, 还会受到其身体状况及所处环境的影响。
( 2) 数据可能被错误地接受。数据以一种被扭曲的方式被接受的情况是可能的, 也是存在的。对于两个相同的数据, 不同的人或相同的人在相同的时间或在不同的时间会得出不同的认识。有关感觉的教科书中列举了大量由于曲解了所接受的数据而产生的情况和认识。如果审计人员在精力不很集中或受到压力之下, 就可能出现类似的错误。
( 3) 数据可能被错误地解释。数据不是孤立存在的, 人们从当前和最近的过去所接受的东西将数据分离出来, 而此时仍然存在于人们的脑海里。在实际工作中不存在完全相同的环境, 至少所经历两个环境的时间是不同的, 如果在时间因素上不考虑, 至少自己也已经变了。随着时间的推移及环境的变化, 增加了新的数据, 而一些信息要素已会随之变化。在新的环境下, 对新的信息将出现被错误解释的可能。
( 4) 对数据正确的解释可能导致不正确的推理。在对数据判断过程中, 人们不能改变数据。只有调整标准直到人们找到一个合适的结果为止, 即存在于人们记忆中的外部环境的某些方面的模式。同样, 应用不同的标准体系会产生不同的推理结论, 在推理者看来认为都是正确的。同一推理者对同一数据的判断可能会得出多个结论, 而这些结论在其看来都可能是真实的。在事先无法确认遗漏的结论下, 审计人员在审计实践中, 可能存在不正确推理的风险。所以, 审计人员要想得出恰当的结论, 首要条件是具有足够的理智和心理素质; 其次条件是做好组织与安排去适应所处环境; 再次条件是获取充分和适当的数据; 还有的条件是运用公认的标准和及早发现数据的曲解或不正确的推理( C.W.尚德尔, 1992) 。
笔者认为, 审计信息的使用者主要有: 政府有关部门。无论是计划经济国家, 还是市场经济国家; 无论是社会主义计划经济国家,还是社会主义市场经济国家, 政府的宏观调控都必不可少。为正确制定宏观调控政策, 实施经济调控, 政府有关部门需要审计人员提供的审计信息; 投资者。投资者为了自身利益, 为了更好地作出投资决策, 需要获取审计信息来验证企业管理当局所提供的会计信息的真实性; 债权人。债权人是指向企业贷款或支持企业债券的个人或组织, 为了更好地评价企业资产的流动性及贷款的安全程度, 需要审计为其验证会计信息的真实性; 被审计单位。被审计单位有关部门和人员为了解除自己的经济责任, 本身就需要审计人员对其所提供的信息的公允性加以验证。同时被审计单位为了更好地履行自己的义务, 也需要审计人员对公司内部的管理情况提出建议;其他利益相关者。除上述审计信息的使用者外, 企业的其他利益相关者, 如职工团体和职工个人、供应商、顾客、各种投资分析师和咨询机构等, 也都需要审计信息。以上这些审计信息使用者或利益相关者之所以需要审计信息, 是因为其无法判断所获得的会计信息是否真实、可靠。同时, 由于成本和技术等原因使其不能亲自前去证实会计信息的真实性。而审计人员通过审计, 用审计报告等审计信息对会计信息的质量做出评价, 肯定了真实的会计信息, 否定了不真实的会计信息。投资者对会计信息和审计信息的需求, 与审计人员提供的审计信息和被审计单位提供的会计信息在要求上可能会存在一定分歧, 这种分歧可以概括为7 种类型。#p#分页标题#e#
七种情况来看, 类型1, 说明被审计单位提供会计信息和审计人员提供的审计信息未能满足投资者的经济决策的需求, 而被审计单位未能提供会计信息使得审计人员无法实施审计而未能向投资者提供相应的审计信息; 类型2, 说明审计人员生成的审计信息未能满足投资者和被审计单位的要求; 类型3, 说明被审计单位提供的会计信息同时满足投资者经济决策的需求和审计人员审计的需要, 同时被审计单位提供的会计信息正是审计人员所要获取的原始数据; 类型4, 说明投资者认为与经济决策不相关或误用的信息, 被审计单位和审计人员都没有提供, 当然也没有必要提供; 类型5, 说明投资者认为与经济决策不相关或误用的信息, 被审计单位作了相应的提供, 而审计人员未作相应的审计, 当然这不会影响投资者的决策, 但可能影响被审计单位对审计人员的要求; 类型6, 说明投资者认为与经济决策不相关或误用的信息, 被审计单位和审计人员同时提供了额外的信息, 这可能会影响到后者的审计效率; 类型7, 说明被审计单位未能向审计人员和投资者提供他们需要的会计信息, 这不仅影响到审计人员的审计信息, 而且影响到投资者的经济决策判断。通过分析, 可以得出, 只有类型3 情况下, 会计信息和审计信息才是经济决策有用的信息, 会计是满意的会计, 审计是成功的审计。
三、审计信息与会计信息
审计信息与会计信息密不可分, 会计信息是会计行为产生信息, 审计信息是对会计信息进行再加工后形成的信息。如果没有审计活动, 会计信息失真可能会增加。成功的审计应当能够增加会计信息和审计信息的价值。对于审计信息与会计信息的渊源关系,笔者认为应该搞清楚两个问题: 会计信息真实是否意味着审计信息真实; 会计信息失真是否意味着审计信息失真, 在此采用郝振平等的简单二分法( 郝振平等, 2001) , 将管理者编报的财务报表分为真实的财务报表和虚假的财务报表两类, 将审计人员出具的审计报告分为提供真实审计意见的审计报告和提供虚假审计意见的审计报告两类, 由此可形成四种审计结果状态和相应的两种审计质量状态, 如( 图1) 所示。根据图表, 状态①和④是一种完美和理想的审计结果状态, 而状态②和③, 这两种审计结果状态意味会计信息或审计信息存在一定的缺陷。一般来讲, 状态③的情况较少发生。因为, 一方面, 这会导致管理者的负效用, 不会增加审计人员的效用; 另一方面, 从委托———代理理论角度看, 管理者具有信息优势———对其编制的财务报表是否真实一般心中有数, 所以一经管理者提出异议, 审计人员会纠正偏差。可见, 实务中, 状态②即“ 管理者编制的财务报表是虚假的, 审计意见却认定其真实”这一状态, 其结果是误导股东和其他信息使用者, 这是全社会所关注的。因此, 根据以上分析, 我们可以得出, 会计信息真实几乎意味着审计信息真实, 而会计信息失真可能意味着审计信息失真。只有通过有效的治理会计信息失真状况, 才能有效地降低或减少审计信息失真现象。#p#分页标题#e#
四、审计信息的商品本质
( 一) 审计信息商品的使用价值
商品的使用价值体现在一种物品的效用性, 表现为通过交换而对他人有用的属性。人们利用信息消除某种不确定性, 获取正确的知识以指导实践, 不懂得信息或不善于利用信息, 就无法正常进行人类最基本的实践活动, 也无法进行建立在该实践活动上的其他活动, 因此, 信息是具有使用价值的。审计信息是一种经济决策信息。审计信息主要来源于企业的会计信息, 而会计信息也是一种经济决策信息, 这种信息传递着企业有关资产方面的信息, 传递着企业收入方面的信息, 传递着企业成本费用方面的信息, 传递着企业经营成果分配方面的信息, 还传递着企业根据上述信息进一步加工形成的衍生信息。这些信息在未被使用前, 其使用价值蕴涵在其载体———凭证、账簿和会计报表中, 应该说是一种潜在的价值。当这些信息经过审计人员的验证并被利用后, 即信息使用者根据这些信息来了解企业经营过程的资金流量和存量, 以此来评价管理当局的受托责任情况, 并在此基础上预测企业未来的经济活动, 制定相关的经济决策。此时的潜在价值已经转化为现实的使用价值。而审计信息传递着被审计单位表1类型投资者被审计单位审计人员1 希望提供不愿意提供无法提供2 希望提供愿意提供没有提供3 希望提供愿意提供能够提供4 不需要提供没有提供没有提供5 不需要提供愿意提供没能提供6 不需要提供愿意提供能够提供7 希望提供不愿提供希望提供75会计信息是否真实方面的信息。不善于利用这些信息的使用者, 其经济决策及此基础上的相关活动必然是盲目和无序的。可见, 审计信息对使用者来说是有用而且是必需的。审计信息的使用价值就是指审计信息体现对信息使用者进行相关决策的有用性。
( 二) 审计信息的交换价值和价值
商品的交换价值表现为一种使用价值同另一种使用价值相交换的量的比例或关系。如果一种商品可以与多个其他商品相交换, 那么该商品具有多种交换价值。商品的价值表现为凝结在商品中的无差别的一般人类劳动, 体现的是商品生产者之间比较劳动和交换劳动的经济关系, 是商品的社会属性。价值是交换价值的内容, 交换价值是价值的表现形式。审计信息主要是为了满足信息使用者的需求, 而审计信息的生产是有成本的, 从事务所经营管理和审计人员对审计信息的收集、处理、加工和传递以及审计技术和方法的创新等都需要耗费资源, 这些耗费是需要补偿的。这种补偿必须通过交换以实现其使用价值。从信息使用者的角度来看, 审计信息的消费者首先表现为被审计单位, 后又转嫁到投资者身上, 审计信息的生产费用最终由投资者来承担。也就是投资者为了获得审计信息, 愿意承担这些费用, 并从应获得的收益中扣除。审计信息的生产费用从投资者那里获得补偿, 体现了其交换价值。但需要强调的是, 审计信息的交换价值的体现, 与一般商品交易有所不同, 是通过成本补偿所体现出来的,而不是直接通过货币来交换的。审计信息商品在不同时间或不同场合可以存在极不相同的交换价值。不同的投资者对审计信息的质量和数量上有着不同的需求, 从整个社会来看, 这极不相同的交换价值却表现为一个相同的东西, 那就是审计信息是一种劳动产品, 它耗费相同的抽象的人类劳动。审计信息的价值体现在审计信息商品凝结着抽象的人类劳动。可见, 审计信息商品具有使用价值和价值两重属性。#p#分页标题#e#
( 三) 审计信息商品化的特殊性及其缺陷
审计论文审计信息商品不同于物资产品的特征, 即所有数据和报告信息可以在加工过程中共存, 可以不断的进行合计与分解, 可以用不同的表达方式和在不同媒体上再现, 可以与外部的不同信息使用者进行多次交换, 交换次数越多其实现的价值越大。审计信息具有独特的产权特征: 既可能是一种“ 私人物品”, 又可能是一种“ 公共物品”。私人物品的消费是排他的, 即谁付费谁使用, 经济学上称这种物品具有“ 硬”的产权特征; 公共物品相应具有“ 软”的产权特征, 一旦生产出来就不能排除他人对它的使用, 也不管是否支付了价款, 社会上的每个人都可以获得利益( 薛祖云, 2005) 。现阶段, 审计信息在表面上呈现出公共物品的属性, 其缺陷是显而易见的。一般认为, 审计信息的供给和需求是制约审计信息质量的主要因素之一, 从供给的角度来看, 一般商品的供给者从商品的供给中可以直接获得经济利益, 所以, 其有创造需求和引导需求的主动性。而审计信息的公共物品的特性决定了供给者不能从信息的供给中得到直接利益, 使得信息供给缺乏创造需求和引导需求的动力, 甚至会出现少披露或不披露审计信息的现象, 从而造成供给不足, 无法满足信息使用者的需求。另外, 由于信息使用者不用成本就可以消费公开披露的审计信息, 会提出各式各样的信息需求, 若信息监管主体制定和出台新的政策, 要求“ 无限制”地披露, 必然造成市场中信息的“ 堆积”、“ 过剩”, 同时也给审计人员生产施加了过大的压力。审计人员为减轻压力, 不得不采取对策来应付, 这必然会导致披露的信息水分增加, 并最终导致信息失真。从需求者的角度来看, 审计信息作为一种公共物品的特性使得审计信息使用者对信息的质量监督不力,不利于信息质量的提高。在所有的信息使用者那里, 若监督行为带来信息质量的提高, 相应的利益使一部分信息使用者可以免费享受得到, 而监督成本由其他的使用者来承担, 如果大家意识这种“ 搭便车”行为带来的好处, 那么必然无人愿意主动实施监督行为。
参考文献:
[ 1] 蔡春《: 审计理论结构研究》, 东北财经大学出版社2001 年版。
[ 2] 陈建明《: 独立审计规范论》, 东北财经大学出版社1999 年版。
[ 3] 杜栋《: 信息管理学教程》, 清华大学出版社2002 年版。
[ 4] 郝振平等《: 公司治理结构中的审计独立性》《, 审计研究》2001 年第3 期。
[ 5] 黄梯云《: 企业管理信息系统》, 河北人民出版社1983 年版。
[ 6] 孙坤《: 独立审计质量保证论》, 东北财经大学出版社2005 年版。#p#分页标题#e#
[ 7] 薛祖云《: 会计信息市场政府监管研究》, 中国财政经济出版社2005 年版。
[ 8]〔美〕C.W.尚德尔《: 审计理论》, 中国财政经济出版社1992 年版。
