利安达会计师事务所对华锐风电审计失败的案例探讨

本文是一篇审计论文，本文将对审计失败的各项概念进行整理，同时结合利安达会计师事务所对华锐风电审计失败的个例予以详细剖析，探索主审机构在执业过程中的疏漏，并提出相应的解决方案。通过对具体个案的剖析及归纳，以期为未来的审计执业提供些许经验和建议。

1 引言

1.1 研究背景和意义
1.1.1 研究背景
审计的产生可以追溯到 18 世纪的第一次工业革命时期，由于当时英国的工业技术水平较高，企业主们鉴于自身精力时间有限，率先通过雇佣职业的经理人员进行日常企业的经营管理，为了检验其专业性，具有专业检验职能的独立会计师就应运而生。伴随着两权的分离机制逐渐成熟，信息不对称程度日益加剧，为了缓解这种双方的信息差距，作为独立第三方的审计机构会计师事务所就应运而生，而经过具有高度专业性的审计人员核查过的企业经济状况进而得出的结论成为利益相关者做出经济选择的重要依据。
随着证券市场的繁荣以及相关利益群体对企业经济活动的日渐重视，频繁爆发的审计失败案不仅使公司股东和债权人以及其他利益相关团体遭受重大经济损失，而且严重损害了其在公众心里的独立和专业的形象，更有甚者会直接致使事务所倒闭。在震惊国内外的安然事件中，安达信作为其主审专业服务机构，纵使其国际业务规模及声誉在业界名列前茅，也免不了为自己的错误付出惨痛的代价。近 30 年来，随着国内市场经济的崛起，也出现了多起令人震惊的造假案，紫鑫药业、南纺股份、獐子岛、欣泰电气等一系列会计信息造假丑闻的背后都伴随着审计失败。而通过研究近年来我国爆发的审计失败案，可以发现多数审计失败都伴随着企业主观上的造假行为，这一现象在我国上市公司以及首次公开募集股票（IPO）中尤其突出。大中型企业为了达到上市的硬性指标，或者为了避免被“ST”，小型企业为了取得银行贷款指标等，虚构企业的经营状况和财务业绩，给公众传递一种公司经营业绩蒸蒸日上的虚假信号。而作为经济警察的注册会计师在执业过程中没有发挥其实际功效，最终发表与公司真实状况不匹配的核查意见，严重影响着事务所的声誉和市场的健康发展，这也成为当今社会迫切需要解决的问题。
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1.2 文献综述
1.2.1 关于审计失败概念的文献回顾
尽管学者们对审计失败的学术研究在很久以前就有详尽的介绍，但由于不同派别立场不同，因此对于审计失败的定义仍然是各执一词，目前两种主流的观点主要聚集在审计过程失败论和审计结果失败论。
（1）审计失败过程论。Arens（1990）是审计过程失败论的主要代表人物，其充分利用相关理论进行综述分析，提出审计失败是指审计师在执业过程中马虎大意、不恪守审计准则的行为指引，最终使得发表的审计意见与企业真实的经营状况相悖，投资者不能根据其审计意见做出真实的意思表示；郑晖（2006）创造性地将审计失败分为审计失败过程论和结果论，通过分析和归纳，表明审计失败需要根据实际工作中的不同情况加以考虑；中国财政经济出版社出版的《审计》作为审计师执业的“教科书”，其对审计失败的定义为审计师在执业过程中不恪守审计准则的行为指引，最终形成了有偏差的审计结论。
（2）审计失败结果论。秦荣生（1999）结合我国审计行业具体情形，有针对性的选取实务案例进行研究，指出 CPA 在评价企业活动的合法合规中，其最终公布的鉴证结论与企业真实的财务状况不匹配，就可认定为审计失败；郑朝晖（2001）阐明由于 CPA 在执业过程中的过失，导致其在公司会计信息存在重大失实的情况下，发表了与实际相悖的审计结论，具体表现投资者不能根据其审计意见做出真实的行为表示；我国台湾著名会计学家林柄沧（2003）认为如果注册会计师在执行程序过程中通过现有的证据没有发现客户存在会计信息失真的情况，这只能表示注册会计师的专业能力有待提升，并不能因此而免责，只要其发表的审计结论不能代表企业真实的状况，无论过程如何依旧认定为审计失败。
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2．审计失败的理论概述

2.1 审计失败的定义及特征
2.1.1 审计失败的定义
对于审计失败概念的界定，尚没有形成统一的书面解释，但通过阅读期刊文献，笔者发现对审计失败定义的争论主要集中在审计过程失败论和审计结果失败论两种。过程失败论强调 CPA 在执业过程中没有恪守审计准则的行为指引，而结果失败论着重于 CPA 最终发表了与被审计单位真实经济状况不符的审计意见。关于审计失败两种概念，如下表 2-1 所示：

通过比较表 2-1 可以发现，两种观点的不同点在于看待事情的角度不同。过程失败论站在 CPA 的角度，强调若 CPA 在执业过程中存在主观意识上的过失或者与被审计单位相勾结，没有恪守审计准则的行为指引，其审计结论与企业真实的经济信息相悖则认定为审计失败。同时强调如果审计人员在审计执业的过程当中恪守行业规范，对收集的审计证据保持审慎的态度，在自己的专业领域内已恪尽职守，这种情况则不能定义为审计失败。而结果失败论则不同，它站在社会公众的立场上，认为第三方审计本就是为了减少信息不对称而存在，其出具的审计报告更是社会公众信息的主要来源，若出具的审计报告最终没能满足社会公众的实际需求，则引入第三方监督企业的行为就失去了初衷，此观点不考虑 CPA 在执业过程中是否恪守准则，而着重于 CPA 最终在审计报告中签署的审计意见是不是与企业真实的财务信息相吻合。
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2.2 审计失败的原因
2.2.1 注册会计师及会计师事务所的原因
（1）独立性缺失。独立性是一种不偏不倚的执业态度，应当贯穿于执业的整个流程。在中国证监会披露的财务造假案中，我们发现，多数审计失败都与被审计单位刻意进行财务造假密不可分。然而在证监会的驳回文件中显示，多数财务造假的手段是常见且低级的，存在注册会计师并没有意识到风险点，也没有通过执行相关的审计程序来应对这些风险，由此我们可以联想到审计师的独立性是不是受损。
（2）审计程序的设计执行不当。审计程序是 CPA 为诊断公司存在的具体问题而实施的具体程序。在实务案例中审计程序执行失当主要指：①往来或者银行函证程序的执行不得当，函证作为审计中必须且不可替代的一项重要审计步骤，在具体执行过程中，无论是在亲函还是邮寄，审计人员应该保持对询证函绝对的控制权，且回函地址要发送到事务所而不能由企业代收或转交，然而在现实中，很多事务所并没有很好的执行这一程序。②替代测试执行无效，在审计过程中，替代测试是非常重要的程序，替代测试大多是针对无法收回的函证(银行、企业等)进行，用另外一种方法或者程序来替代函证程序，以确保审计项目的真实及完整性。③存在主观上人为省略具体程序简化工作流程的行为。
（3）未对异常财务数据保持应有的关注。应有的关注是保证审计质量的关键要素之一，是审计人员在审计中需要遵守的职业道德，要求做到在审计中勤勉尽责，准确、及时地完成审计项目。在具体执业中，如果审计员经验不足或者专业不到位，其专业判断就会失去价值，很可能发现不了公司存在异常财务状况，降低审计的质量。
（4）事务所内部缺乏完善的控制机制。近年来，国内掀起了会计师事务所合并浪潮，多数小型事务所更是举步维艰，压力一方面来自大型所在规模和声誉上的碾压，另一方面则是客户数量以及客户的质量。为了获得更好的发展，主动投靠一些大型事务所成为他们的选择，而在这一过程中也出现了诸如在业务规模和人员增加，不同事务所对质量的要求不同等问题。因此，事务所更需要注重人员素质的培养及服务质量品质的一贯性，避免只是简单的规模合并而没有考虑执业水平的提高。而且质量控制制度作为审计风险把控的重要环节，是保证事务所外在声誉的有力保障。
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3．利安达会计师事务所对华锐风电审计失败的案例简介 .............. 17
3.1 利安达会计师事务所与华锐风电简介及案例回顾 ..................... 17
3.1.1 利安达会计师事务所简介 ................ 17
3.1.2 华锐风电科技股份有限公司简介 ................. 17
4．利安达会计师事务所审计失败的原因分析 ..................... 27
4.1 注册会计师与会计师事务所方面的原因 .......................... 27
4.1.1 注册会计师专业胜任能力不足 ....................... 28
4.1.2 注册会计师对于异常的财务数据未保持必要的职业怀疑态度 .............. 28#p#分页标题#e#
5．利安达会计师事务所对华锐风电审计失败的结论与启示 ................. 38
5.1 利安达会计师事务所审计失败案例的基本结论 ........................ 38
5.1.1 审计人员自身素质存在缺陷是导致审计失败的主要原因 ...................... 38
5.1.2 会计师事务所质量控制制度不完善是导致审计失败的重要原因 .......... 38

4．利安达会计师事务所审计失败的原因分析

4.1 注册会计师与会计师事务所方面的原因
在委托代理理论下，事务所作为独立的第三方机构独立对被审计企业实施审计业务，如果 CPA 在客户报表信息存在重大失真的情况下，没有具备遵守职业准则并发表与实际相符的审计意见的能力，那么就违背了引入中介机构的初衷。在本案例中，审计人员在执业过程中并没有按照独立审计准则的要求恪守行业规范，对异常的审计证据缺乏深入分析和职业怀疑，并且出现人为省略审计程序的现象，没有做到勤勉尽责。如下表 4-1 是利安达屡次到证监会处罚的案件及处罚结果，从表中可以看出在 2014 年至 2017 年间利安达连续多次受到处罚，处罚时间较为接近，且每次处罚的形式也大都相似，很明显这种惩处方式并没有影响到事务所的正常经营，屡罚屡犯不仅意味着事务所对处罚的不重视，对业务质量的把控不严，同时也表明监管当局的处罚力度不足，不足以引起审计机构的重视也起不到该有的威慑作用，本部分将对该问题给予详细分析。 

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5．利安达会计师事务所对华锐风电审计失败的结论与启示

5.1 利安达会计师事务所审计失败案例的基本结论
审计失败并不是偶然的个例结果，而是资本市场上频繁发生的非正常现象，对于利安达审计失败证监会给予了严厉惩处，给审计行业发出了强烈的警示信号，更加促进了整个行业的深思，以下将从这三个方面进行具体阐述。
5.1.1 审计人员自身素质存在缺陷是导致审计失败的主要原因
专业胜任能力表现在 CPA 在客户报表信息存在重大失真的情况下，仍然能够遵守职业准则发表与实际相符的审计意见的能力，是审计人员执业的立身之本。专业胜任能力欠缺具体表现在以下两方面：一是审计人员的专业知识不足，主要体现在：(1)没有具备一名审计人员应有的专业技能，在设计执行审计程序、获取审计证据、形成审计报告的过程中未能体现其专业背景；(2)缺乏审计实践经验。二是审计人员只擅长于其自身的专业领域，在其他方面并不具备足够的知识储备，这就要求 CPA 要不断学习，当业务涉及到其不擅长的方面时，要充分借助外部专家的工作，再结合自身的专业知识对形成的结论进行独立复核。然而在实际业务执行的过程中，一些注册会计师面对特殊行业并没有参照外部专家的工作，导致最终发表了与实际不符的审计结论。就审计人员素质而言，当前我国事务所执业人员的质量参差不齐，在项目审计中不仅需要注册会计师还需要助理人员，然而很多会计师事务所在大量使用新人时并没有做好相应的培训工作，这一现象在年审时尤为突出。年审期间国内事务所都存在大量招聘员工及实习生的情况，这些人中大部分没有实际接触过审计工作，而且年末业务较多，事务所对新人除进行上岗培训外很少进行其他的业务训练，这也会在一定程度影响审计质量。
参考文献（略）