1 绪论
1.1 研究背景与选题意义
1.1.1 研究背景
人类赖以生存与发展要素有很多，其中最重要的两个为环境要素与社会要素。人类与环境之间的关系密不可分，这种关系是互相作用和相互约束的。人类需要从环境中开采资源来维持个体的生存和促进社会的发展，在此过程中环境遭到了严重的损害。虽然社会经济和科学技术发展的越来越好，人类的生活越来越便捷，但是环境危害问题却日益严重，污染程度加重，从另一个方面也降低了人类的生活品质。因此，建立一个良性循环已是当务之急。
2017 年 10 月底，党的十九大在北京召开。会议所做报告中提出了“建成社会主义现代化强国的新目标”，并且提出建设“美丽中国”的四大举措。习近平总书记在十九大报告中全面阐述了加快生态文明体制改革、推进绿色发展、建设美丽中国的战略部署。
2018 年政府工作报告中也指出要坚持人与自然的和谐发展，需要加大治理环境污染力度。
进入二十世纪以后人类逐渐意识到经济发展不能再走“先污染、后治理”的道路。联合国环境特别委员会最早于 1987 年就提出“经济发展需要走可持续发展的道路”的理念。我国于 1994 年制定了《中国 21 世纪人口、环境与发展白皮书》，该文件中包含了各项环境保护的法律法规。目前，建立长期的环境管理和控制机制已经迫在眉睫，管控机制可以在绿色发展中发挥主导作用，有效管理企业转型和现代化，推动技术创新，
实现绿色生产。
环境审计的推行可以强制企业披露环境信息、强化排污者责任，实现企业绿色发展。环境审计的执行者为独立的审计机构，审计对象是政府及企事业单位，审计内容为环境管理体系以及生产经营活动对环境产生的影响，作用是对政府和企事业单位进行监督、鉴证及评价。企业是众多经济活动的主体，建立强有力的环境管理机制可以充分展现其在可持续发展战略中的作用，环境审计的监督和评价与环境管理机制相辅相成，因此在企业内部实行环境审计是环境审计的发展趋势。
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3.1 TY 纸业公司简介 ..................... 23环境审计的推行可以强制企业披露环境信息、强化排污者责任，实现企业绿色发展。环境审计的执行者为独立的审计机构，审计对象是政府及企事业单位，审计内容为环境管理体系以及生产经营活动对环境产生的影响，作用是对政府和企事业单位进行监督、鉴证及评价。企业是众多经济活动的主体，建立强有力的环境管理机制可以充分展现其在可持续发展战略中的作用，环境审计的监督和评价与环境管理机制相辅相成，因此在企业内部实行环境审计是环境审计的发展趋势。
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1.2 文献综述
1.2.1 国外文献综述
通过整理国外文献资料，二十世纪七十年代国外的一些企业因管理上的需求，逐步开展环境审计，其主要目的是监督、评价企业的环保措施开展情况，由此看来环境审计是内部审计的中的一个专项审计。
1.2.1.1 国外学者对内部环境审计定义的研究
美国国家环境保护局 EPA（U.S. Environmental Protection Agency, 1986）最早提出了环境审计的概念，EPA 认为环境审计是由独立的会计师事务所和其他法定机构在特定的期间内对被审计单位环保措施实施情况进行审计，并对审计结果进行评价。
1.2.1 国外文献综述
通过整理国外文献资料，二十世纪七十年代国外的一些企业因管理上的需求，逐步开展环境审计，其主要目的是监督、评价企业的环保措施开展情况，由此看来环境审计是内部审计的中的一个专项审计。
1.2.1.1 国外学者对内部环境审计定义的研究
美国国家环境保护局 EPA（U.S. Environmental Protection Agency, 1986）最早提出了环境审计的概念，EPA 认为环境审计是由独立的会计师事务所和其他法定机构在特定的期间内对被审计单位环保措施实施情况进行审计，并对审计结果进行评价。
最高审计机关国际组织 INTOSAI（International Organization of Supreme Audit Institutions）在 1996 年的调查报告中首次提出“环境审计”的框架性定义。首先，INTOSAI强调了环境审计与财务报表审计不存在本质差异；其次，对环境审计进行分类，从审计内容上可分三类，即环境财务资金审计、环境合规性审计和环境绩效审计；最后，INTOSAI 认为环境审计工作的主要目标是密切相关的，在不考虑可持续发展的情况下监测环境测试是不可能的，因为只有认真实施可持续发展思想才能更好地促进环境测试。这是第一次将环境评估的内容分类。
国际内部审计师协会 IIA（The Institute of Internal Auditors）于 1997 年针对“内部审计师在环境问题中的作用”进行调研，该课题报告从内部审计角度提出：“环境管理系统中重要构成为环境审计，所以，管理层可通过环境审计来判断企业的生产经营活动是否符合相关的法律规章及企业的内部制度。”
国际内部审计师协会 IIA（The Institute of Internal Auditors）于 1997 年针对“内部审计师在环境问题中的作用”进行调研，该课题报告从内部审计角度提出：“环境管理系统中重要构成为环境审计，所以，管理层可通过环境审计来判断企业的生产经营活动是否符合相关的法律规章及企业的内部制度。”
2001 年环境审计工作小组 WGEA（Working Group on Environmental Auditing）印发了《从环境视角进行审计活动的指南》，该指南中提到环境审计包含三类，分别是财务审计、合规性审计和绩效审计三类。
2016 年，Ahmed Hussein 等学者界定了企业内部环境审计的概念，即内部审计人员对与环保相关的组织管理、环保设施或环保系统的运行实施客观系统的评估。
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2 内部环境审计概述
2.1 内部审计与环境审计概论
2.1.1 内部审计的含义
中国内部审计协会（2011 年）发布第 1101 号——《内部审计基本准则》中指出内部审计的定义为：内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，它通过运用系统、规范的方法，审查和评价组织的业务活动、内部控制和风险管理的适当性和有效性，以促进组织完善治理、增加价值和实现目标[17]。
2.1.2 环境审计的概念
环境审计起源于 20 世纪 70 年代，西方一些国家的企业因为管理需求，内审部门企业内进行小范围的环境审计，用来审查和评价企业的环保问题。这也说明，环境审计最初属于内部审计领域。我国从 1994 年才开始对环境审计进行研究，主要研究领域为政府环境审计，到现在已经二十余年。针对环境审计概念，学术界众说纷纭，主要的观点有三个：管理工具论、受托环境管理责任论和监督鉴证评价论，如下图 2-1 所示：
通过对以上三种观点的对比，本文认为环境审计的本质应该是“监督、鉴证、评价论”，因此，本文将“环境审计”定义为：国家审计机关、注册会计师事务所和企业内审机构等法定审计组织为确保企业履行受托环境责任，通过对被审计单位经济活动中涉及环境管理方面的合法性、合规性、真实性及效益性进行独立客观的审查，评价环境经济责任的履行情况，以促进环境管理的监督、鉴证、评价活动。
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2.2 内部环境审计的内涵与特征
2.2.1 内部环境审计的内涵
内部环境审计是企业内部审计中的专项审计，是由内部审计机构对企业生产运营过程中使用的环保资金、造成的环境污染以及环保设施是否达到既定目标进行评价。该专项审计的审计主体为企业的内部审计机构，审计对象是环境风险预警机制、环境合规性、环保资金财务和环境绩效等。
通过研究第一章的文献综述，结合我国审计工作重心朝事前审计转移的现状，本文将内部环境审计定义如下：由企业内部审计委员会根据本企业适用的会计准则、审计准则、环保法律法规、该行业环境标准及企业规章制度，通过开展环境风险预警机制审计、环境合规性审计、资金财务审计和环境绩效审计，监督企业受托环境责任的履行，并对其履行的公允性、合法性和效益型进行评价，最终目标是实现企业的可持续发展。
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2 内部环境审计概述
2.1 内部审计与环境审计概论
2.1.1 内部审计的含义
中国内部审计协会（2011 年）发布第 1101 号——《内部审计基本准则》中指出内部审计的定义为：内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，它通过运用系统、规范的方法，审查和评价组织的业务活动、内部控制和风险管理的适当性和有效性，以促进组织完善治理、增加价值和实现目标[17]。
2.1.2 环境审计的概念
环境审计起源于 20 世纪 70 年代，西方一些国家的企业因为管理需求，内审部门企业内进行小范围的环境审计，用来审查和评价企业的环保问题。这也说明，环境审计最初属于内部审计领域。我国从 1994 年才开始对环境审计进行研究，主要研究领域为政府环境审计，到现在已经二十余年。针对环境审计概念，学术界众说纷纭，主要的观点有三个：管理工具论、受托环境管理责任论和监督鉴证评价论，如下图 2-1 所示：
通过对以上三种观点的对比，本文认为环境审计的本质应该是“监督、鉴证、评价论”，因此，本文将“环境审计”定义为：国家审计机关、注册会计师事务所和企业内审机构等法定审计组织为确保企业履行受托环境责任，通过对被审计单位经济活动中涉及环境管理方面的合法性、合规性、真实性及效益性进行独立客观的审查，评价环境经济责任的履行情况，以促进环境管理的监督、鉴证、评价活动。
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2.2 内部环境审计的内涵与特征
2.2.1 内部环境审计的内涵
内部环境审计是企业内部审计中的专项审计，是由内部审计机构对企业生产运营过程中使用的环保资金、造成的环境污染以及环保设施是否达到既定目标进行评价。该专项审计的审计主体为企业的内部审计机构，审计对象是环境风险预警机制、环境合规性、环保资金财务和环境绩效等。
通过研究第一章的文献综述，结合我国审计工作重心朝事前审计转移的现状，本文将内部环境审计定义如下：由企业内部审计委员会根据本企业适用的会计准则、审计准则、环保法律法规、该行业环境标准及企业规章制度，通过开展环境风险预警机制审计、环境合规性审计、资金财务审计和环境绩效审计，监督企业受托环境责任的履行，并对其履行的公允性、合法性和效益型进行评价，最终目标是实现企业的可持续发展。
2.2.2 内部环境审计的特征
通过研究大量国内外内部环境审计的文献，可以得知企业为了满足自身可持续发展的要求，会发展出一种更适合现行环境管理系统的内部审计，即企业内部环境审计。因此它与内部审计相比，既有共同点，也有其特殊之处。通过分析内部环境审计的特点的，可以更加清晰的认识其本质，从而预测它在我国企业的未来开展前景。
（1）服务的内向性
内部审计的内生性使它具有两个作用：一是可以提高经济效益，二是可以加强经济管理和控制。因而内部审计既可以成为本单位领导的经济管理参谋，又可以成为本单位的审计监督者。纵观国内外，内部审计的最基本一个特点就是服务上的内向性。同样，
通过研究大量国内外内部环境审计的文献，可以得知企业为了满足自身可持续发展的要求，会发展出一种更适合现行环境管理系统的内部审计，即企业内部环境审计。因此它与内部审计相比，既有共同点，也有其特殊之处。通过分析内部环境审计的特点的，可以更加清晰的认识其本质，从而预测它在我国企业的未来开展前景。
（1）服务的内向性
内部审计的内生性使它具有两个作用：一是可以提高经济效益，二是可以加强经济管理和控制。因而内部审计既可以成为本单位领导的经济管理参谋，又可以成为本单位的审计监督者。纵观国内外，内部审计的最基本一个特点就是服务上的内向性。同样，
企业内部环境审计也具有服务的内向型，可以更加方便企业按计划开展环境活动。
（2）审计的广泛性
内部环境审计的职能定位决定了它宽泛的审计范围。内部环境审计能够加强企业的经济管理中充当参谋和助手的角色，协助管理层制定环保应对措施，并且在单位负责人的领导下它能够更好地履行其监督职能。
（3）审计的及时性
内部环境审计机构与内审人员均归属于企业，跟外部环境审计相比，内部环境审计可以随时进行。环境绩效审计一般时间跨度较大，外部的环境审计很难保证持续跟踪审计，而内部环境审计的部门设置特性可以保证持续关注该审计事项，并能及时发现存在的问题，时间上没有断层。
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（2）审计的广泛性
内部环境审计的职能定位决定了它宽泛的审计范围。内部环境审计能够加强企业的经济管理中充当参谋和助手的角色，协助管理层制定环保应对措施，并且在单位负责人的领导下它能够更好地履行其监督职能。
（3）审计的及时性
内部环境审计机构与内审人员均归属于企业，跟外部环境审计相比，内部环境审计可以随时进行。环境绩效审计一般时间跨度较大，外部的环境审计很难保证持续跟踪审计，而内部环境审计的部门设置特性可以保证持续关注该审计事项，并能及时发现存在的问题，时间上没有断层。
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3 TY 纸业公司内部环境审计现状及问题分析 .............................. 23
3.2 TY 纸业公司内部环境审计现状 ...................... 24
4 加强 TY 纸业公司内部环境审计的建议 ..................................... 37
4.1 提高 TY 纸业公司全员内部环境审计意识 ................................ 37
4.1.1 明确环境责任,提高环保意识 .......................... 37#p#分页标题#e#
4.1.2 改变传统成本观念,强化环境审计意识 .................... 37
5 结论 ........................ 43
4 加强 TY 纸业公司内部环境审计的建议
4.1 提高 TY 纸业公司全员内部环境审计意识
4.1.1 明确环境责任,提高环保意识
未规定 TY 纸业公司管理人员的环境责任及相关处罚规定是导致其环保意识薄弱的一个重要原因。所以，首先，对 TY 纸业公司高层管理人员进行环保教育，现代企业发展的走向为既要金山银山也要绿水青山。作为高污染高耗能企业，公司的高管及普通员工需要明确到环境保护企业未来的重要性，切实实现党对现代企业发展的期望，提高公司全员的环保姿态，从道德和法律两个层面促使其承担环境保护责任，履行环保义务。其次，细化环保法规中企业因生产制造所产生的环境污染等问题应承担的法律责任。最后，TY 纸业公司可以参照 SH 公司建立自己的《TY 纸业公司环境保护白皮书》，每年在《TY 纸业公司社会责任报告》中披露环保信息。
4.1 提高 TY 纸业公司全员内部环境审计意识
4.1.1 明确环境责任,提高环保意识
未规定 TY 纸业公司管理人员的环境责任及相关处罚规定是导致其环保意识薄弱的一个重要原因。所以，首先，对 TY 纸业公司高层管理人员进行环保教育，现代企业发展的走向为既要金山银山也要绿水青山。作为高污染高耗能企业，公司的高管及普通员工需要明确到环境保护企业未来的重要性，切实实现党对现代企业发展的期望，提高公司全员的环保姿态，从道德和法律两个层面促使其承担环境保护责任，履行环保义务。其次，细化环保法规中企业因生产制造所产生的环境污染等问题应承担的法律责任。最后，TY 纸业公司可以参照 SH 公司建立自己的《TY 纸业公司环境保护白皮书》，每年在《TY 纸业公司社会责任报告》中披露环保信息。
4.1.2 改变传统成本观念,强化环境审计意识
TY 纸业公司最初成立进行内部环境审计是因为公司连年因环境问题遭到大额处罚甚至停工整顿，管理层认为公司累计投入的 40 亿资金建成的环保项目并没有达到预期效果，需要进行审计找到问题。内部环境审计在具体实施中较大的障碍是很难对环境成本、环境效益进行准确的计量。通过开展环境成本研讨会，使 TY 纸业公司管理层重视环境资源，越意识到开展内部环境审计的效益与作用。
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TY 纸业公司最初成立进行内部环境审计是因为公司连年因环境问题遭到大额处罚甚至停工整顿，管理层认为公司累计投入的 40 亿资金建成的环保项目并没有达到预期效果，需要进行审计找到问题。内部环境审计在具体实施中较大的障碍是很难对环境成本、环境效益进行准确的计量。通过开展环境成本研讨会，使 TY 纸业公司管理层重视环境资源，越意识到开展内部环境审计的效益与作用。
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5 结论
环境污染已经变成现代经济社会发展所面临的障碍，这同时也是全球各个国家都面临的问题。近年来，内部审计在企业管理中地位逐步提升，基于内部审计视角的环境审计所起到的环境督查作用崭露头角。所以，将内部审计的研究角度扩展到内部环境审计可以帮助企业达成可持续发展的目标，其实践意义重大。
内部环境审计实施对现代企业尤其是高污染、高耗能行业的环境管理具有实践意义，然而目前我国对内部环境审计的研究较少，现阶段主要研究成果为政府环境审计，而企业内部环境审计的研究几乎处于停滞状态，实施内容大部分为事中和事后审计，但是事前审计如环境风险预警机制审计却鲜有企业涉及，这导致审计内容不全面。缺乏完善的内部环境审计实施标准是阻碍内部环境审计实施内容推进的主要原因。
环境污染已经变成现代经济社会发展所面临的障碍，这同时也是全球各个国家都面临的问题。近年来，内部审计在企业管理中地位逐步提升，基于内部审计视角的环境审计所起到的环境督查作用崭露头角。所以，将内部审计的研究角度扩展到内部环境审计可以帮助企业达成可持续发展的目标，其实践意义重大。
内部环境审计实施对现代企业尤其是高污染、高耗能行业的环境管理具有实践意义，然而目前我国对内部环境审计的研究较少，现阶段主要研究成果为政府环境审计，而企业内部环境审计的研究几乎处于停滞状态，实施内容大部分为事中和事后审计，但是事前审计如环境风险预警机制审计却鲜有企业涉及，这导致审计内容不全面。缺乏完善的内部环境审计实施标准是阻碍内部环境审计实施内容推进的主要原因。
本文选择了排污量大、环境污染严重的造纸企业作为例子，侧重于环境审计的环境保护方面，主要从环境合规性审计和环境绩效审计的角度出发，并引入环境风险预警机制审计，拓展了审计方向，丰富了审计内容。造纸企业的对水资源、大气资源都有很严重的污染危害，我国现在应当迫切加强针对高污染高耗能企业尤其是造纸企业的内部环境审计的研究与实务操作。本文在阅读了国内外文献资料的基础上，分析了 TY 纸业公司的内部环境审计现状，根据 TY 纸业公司内部环境审计实施实施过程中存在的问题，提出完善建议。主要结论如下：
一是提高 TY 纸业公司全员内部环境审计意识。对 TY 纸业公司全体工作人员进行环境教育，使他们意识到企业可持续发展的重要性、明确政府和人民对企业可持续发展的要求，提高高管人员环保意识，从道义上促使其承担环境责任。另外要改善管理人员对环境成本的认识，开展环境成本研讨会，使 TY 纸业公司管理层重视环境资源，提醒其如果不采取措施保护环境，必会影响企业的可持续发展。
二是优化内部审计人力资源配置。TY 纸业公司需要招聘复合型审计人员，现在财务与审计人员不仅需要持有相关的资格证书，还需要储备更多的专业知识内容。针对内部环境审计人员的招聘，需额外关注具有环境工程、造纸流程工艺、法律等专业背景的人才。
参考文献（略）
二是优化内部审计人力资源配置。TY 纸业公司需要招聘复合型审计人员，现在财务与审计人员不仅需要持有相关的资格证书，还需要储备更多的专业知识内容。针对内部环境审计人员的招聘，需额外关注具有环境工程、造纸流程工艺、法律等专业背景的人才。
参考文献（略）
