1. 导论
1.1研究背景
自2008年国家税务总局局长肖捷首次提出要建立和完善税务系统内部控制以来，税务系统逐步探索、建立和强化内部控制，确保了税收工作信息真实反映、税收政策法规正确执行、税收工作效率有力提高、税收执法风险不断降低。然而由于系统研究和实践时间较短，税务机关内部控制构筑和作用过程中也暴露出一系列问题。本文针对税收执法内部控制问题的成因，提出了完善的对策，以供大家商榷。
1.2研究意义
随着我国社会主义市场经济的不断发展和民主法治进程的逐步深入，依法治税成为税务工作的灵魂和准则，这给税收执法行为提出了日益严格的要求。因此，坚持、完善和发展税收执法内部控制具有十分重要的现实意义。
(1)推进税收执法内部控制有利于推进依法治税。实施税收执法内部控制，能够全面主动的加强内部监督，及时发现并纠正违规行为，保障和监督税务机关依法行使税收执法权，从而不断推进依法治税。
(2)推进税收执法内部控制有利于发挥税收职能。实施税收执法内部控制，可以全面主动的掌握税收执法情况，纠正税收执法偏差，不断规范执法行为，维护国家税法统一，从而有利于税收职能的有效发挥。
(3)推进税收执法内部控制有利于保护相对人合法权益。税收行为是典型的侵益性行政行为，它与相对人权益密切相关，并且税务机关与相对人在行政法律关系上具有非对等性，这就容易导致税收行政权力的滥用，从而直接侵害相对人的合法权益。通过实施税收执法内部控制，可以加强对税收执法行为的监督，发现和纠正违法侵权行为，从而有利于保护纳税人的合法权。
(4)推进税收执法内部控制有利于完善税收执法机制。通过实施税收执法内部控制，可以发现税收执法中存在的薄弱环节和违规表现形式，为建立健全相应的执法配套制度提供必要的实践依据，不断提高防范措施的针对性和有效性，从而有利于逐步完善税收执法机制。
1.3研究思路和研究方法
1.3.1研究思路
现有的理论对税收执法较多强调执法监督，强调外部监督和内部制约并重，缺乏对内部控制理论系统全面的分析研究，尤其是欠缺对税收执法内部控制内涵的科学界定，缺乏对内部控制文化、执法风险和内部控制关系的系统研究。所以本文的研究思路是在结合内部控制相关理论的基础上，首先建立起理论分析框架，评价内部控制理论的发展概况，界定税收执法内部控制的概念、内涵和特征，厘清税收执法内部控制的理论和法律依据;然后根据分析框架的结构研究税收执法内部控制的构建和完善。具体的思路是，首先回顾我国税收执法内部控制实践取得的成绩和存在的主要问题，然后提出完善税收执法内部控制的方法。
2.文献综述
2.1国外文献综述
在内部控制的理论和实践方面，西方国家做得比较好，建立起了运行有效的监督机制，他们的理论基础主要有以下三个方面:
(1) 权力制约理论
权力制约理论是权力的分权制衡和监督的总称，其代表性理论包括亚里士多德的法治论、洛克的分权理论和孟德斯鸡的三权分立理论。亚里士多德的法治论。亚里士多德在《政治学》中把政体划分为三个要素:议事机能、行政机能和审判机能，他认为“一个优良的立法家在创制时必须考虑到每一要素，怎样才能适合于其所构成的政体。倘使三要素都有良好的组织，整个政体也将是一个健全的机构”。
由此可见，亚里士多德在当时的社会条件下已经清醒认识到权力制约的巨大作用。洛克的分权理论。亚里士多德的分权思想得到了近代大多数资产阶级理论家的支持。在总结前人思想的基础上，约翰•洛克(John Locke)于1960年出版了《政府论》一书，出于对绝对权力的警惕，他将把国家权力一分为三，即分为即立法权、行政权和对外权，同时提出对权力进行制约，他指出“在一切情况和条件下，对于滥用职权的强力的真正纠正办法，就是用强力对付强力。越权使用强力，常使使用强力的人处于战争状态而成为侵略者，因而必须把他当做侵略者来对待”。孟德斯坞的三权分立理论。
由于执行权和对外权功能近似，洛克的三权其实是两权。真正奠定三权分立思想的是法国思想家孟德斯坞。孟德斯坞把国家权力分为立法权、行政权、司法权，认为这三种权力应该分别由不同的部门享有，他认为“如果司法权不同立法权和行政权分立，自由也就不存在了。如果司法权同立法权合而为一，则将对公民的生命和自由施行专断的权力，因为法官就是立法者。如果司法权同行政权合而为一，法官将拥有压迫者的力量”。”三权分立理论，为后来的资产阶级革命提供了理论依据和精神武器。‘权力制约理论将国家权力进行划分，并且使其相互牵制，相互制约。按照权力运行的客观规律，失去监督的权力必然滋生腐败，从而导致政府公信力和权威性的削弱。对税收执法行为进行内部控制是对执法权的监督，符合权力运行的客观规律，也符合权力制约理论。
3. 税收执法内部控制的理论研究.......................... 20-27
3.1 税收执法内部控制的概念和内涵........................ 20-24
3.1.1 内部控制理论的发展概况........................ 20-23
3.1.2 税收执法内部控制的概念........................23-24
3.2 税收执法内部控制的理论依据........................ 24-25
3.3 税收执法内部控制的法律依据 ........................25-27
4. 税收执法内部控制建设情况........................ 27-33
4.1 税收执法内部控制建设历程........................ 27-28
4.2 税收执法内部控制建设成绩........................ 28-30
4.3 税收执法内部控制存在的主要问题 ........................30-33
5. 完善税收执法内部控制工作的思考 ........................33-59
5.1 明晰税收执法内部控制构筑原则 ........................33-34
5.2 税收执法内部控制设计重点内容........................ 34-38
5.3 严格执法风险管理........................ 38-51
5.4 加强税务文化建设........................ 51-59
结论
内部控制制度是税务机关内部监督最高的制度规范，是内部监督的宪法，是税务机关健康体检的重要评价指标，是判断税收执法行为是否规范的基本手段，也是检查税收执法人员工作质量的重要方法。建立和完善税收执法内部控制制度，已成为当前我国税收理论界和实务界最为关注的话题之一。尽管业内人士不遗余力的开展理论研究，各级税务机关积极开展实践探索，但是到目前为止，人们对税收执法内部控制的认识在诸多方面还尚未取得共识，一些重大的问题还需深入研究和讨论，方方面面的问题仍鱼待解决。与此同时，即便在部分税务机关实践过程中已被证明行之有效的内部控制制度，也仍需报以高度注意和警觉。
正如美国经济学家赫希曼所说的，“在任何一个经济、社会和政治体系中，从总体上看，个人、企业、组织都具有从富有效率的、理性的、守法的、高尚的行为模式逐渐滑向衰落的倾向或者说，运行如常的行为模式会逐渐地出现瑕疵……此类劣迹若蔓延开来，则整个系统就会全盘腐朽”。税收执法内部控制是一个系统工程，涉及税务机关的方方面面。管理上的权变观点认为，不存在一套任何时候、任何条件下都适用的管理体系和管理方法，管理过程中的一切都处于变化中。因此，税务机关必须坚持理论与实际紧密结合的原则，根据实际情况，制定出符合税务机关自身特点的内部控制制度，着力加强内部控制文化建设，科学实施风险管理，不断加强内部控制建设，切实规范税收执法行为。
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