第1章绪论
1.1研究背景
早在欧洲的中世纪商誉的概念就被提出了，然而，商誉引起会计学界的关注是19世纪的事情⑴。随着资本主义社会经济狂潮的发展，企业间的大规模并购风起云涌，商誉会计的研究随之成为极具吸引力的研究课题，之后人们对商誉展开了大规模的专业研究。近年来我国资本市场迅速发展，大中小企业都在资本市场的快速发展中寻找机遇，谋求自身的壮大。企业合并已经成为企业在资本市场中竞逐的一大手段，也是市场运作的常见活动。据不完全统计，我国沪深两市的上市公司中超过九成的企业都存在并购行为。再加上各类子公司之间的互相持股并购行为，企业并购活动在我国已经非常普遍。对于会计工作者来讲，用会计语言可靠地、谨慎地记录、反应企业并购中的经济内容就显得极为重要。我们知道在企业并购中通常会产生“商誉”这种最难辨认、最难处理的企业资产。商誉会计也一直都是会计理论界和实务界的一大困难领域。商誉的系统摊销法在国际和国内沿用数十年，以其稳妥、不易操纵等优越性而得到很好应用。但其价值相关性却饱受批评，其不能全面、完善、及时的反应商誉价值的变化情况，对于提供高质量的会计信息有着天生的缺陷。目前公允价值被一刀切式的完全植入中国的会计准则，体现在商誉会计上就是资产减值法的运用。但是，目前我国全面实施公允价值的条件还不成熟，经济危机的影子还在，对于美国次贷危机及其引发的经济危机最大的批评在于会计信息的失真。公允价值的运用赋予企业更大自主权，其监管也难以有效进行。这都致使公允价值发酵泡沫，歪曲会计信息。
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1.2研究意义
会计信息是会计工作的最终落脚点，也是各利益相关者了解相企业生产经营情况的最重要途径，研究会计信息自然而然成为会计研究的最重要课题。企业诸多会计报表所提供的信息互相影响、互相勾稽，集成复杂的会计信息系统。每一个科目账户的变动都会引起其他信息的不同程度上的变化，只有深刻认识他们之间的相互影响我们才能更好地理解和使用会计信息，这也是会计工作者和会计信息使用者应该关注的研究焦点之一。商誉不同的后续计量方法产生的会计信息也必然存在差异。所以，不同后续计量方法对于商誉的计价一直是会计理论界的争论焦点之一。实践是证明真理旳唯一标准，以实证的方式观察研究商誉后续计量方法对会计信息的影响是最真具有说服力的，可以避免坐而论道，其理论意义是巨大的。站在商誉后续计量方法的角度研究其对会计信息的变化影响，其理论意义不言而喻。商誉的本质从从其诞生就一直存在着各种说法和争议，时至今日也没有被各方较为普遍认可的准确定义。虽然说美国著名的当代会计理论学家亨德里克森所提出的“三元论”和美国财务会计准则委员会提出的“核心商誉论”受到的认可程度相对较为广泛。但是，这两种理论在基于中国特色的市场经济条件下有多大的拟合度是个未知数。本文将从成本的角度去重新阐释商誉的本质，看看能否得出一些有益的结论。
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第2章相关概念与理论
2.1商誉
由于同一控制下企业合并不形成商誉，因而我们介绍的企业合并商誉都指的是非同一控制下的企业合并所产生的商誉。2006年我国新出台的《企业会计准则》要求所有企业在其合并资产负债表的编制过程中把企业并购之时支付的合并对价超过被并购方净资产中其所拥有部分的差额计入商誉之中进行列示。我们知道商誉资产是不会自身独立产生现金流，必须借助其他资产产生收益，因而对商誉进行减值测试也必须借助相应的资产组或资产组组合来实现。与商誉价值有关的资产组组合一旦发生减值迹象应首先冲减商誉价值，只有商誉价值冲减至零才对资产组组合计提减值准备。也就是说当商誉发生减值对其进行贷记商誉的会计处理。美国当代著名会计学家亨德里克森对商誉的总结最为精辟，在其著作《会计理论》一书中商誉被总结为三点，分别是好感价值论、超额收益论和总计价账户论。此三个论点被合称为“三元论”，可以说“三元论”是商誉本质理论方面较为广泛认可的理论。好感价值论的主要观点是认为好感的产生是因为企业自身拥有良好的外在形象，此外也来自于客户对企业的良好感知，一般而言企业所占用的地理位置优势，同行业中的口碑，商业竞争优势，和谐融洽的劳资关系等等都是好感价值的来源[13]。上述的这些因素都是不可辨认或难以辨认的，所以难以入账记录其金额，但是商誉的价值又来源于他们的价值，或者说商誉就是这些优势，因而商誉也自然难以辨认和入账，因为商誉没有实物形态，因此也有人认为好感价值论实质就是无形资源的论点。
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2.2会计信息
所谓会计信息是指是用货币来度量并且反映企业过去价值运动的一种经济信。会计工作中最基本的概念就是会计信息，会计工作者和理论研究者都应该精准的把握会计信息的概念内涵。会计理论研究者也应当把研究焦点放在会计信息的研究上，因为会计信息是会计工作的根本落脚点。但是，长期以来就是这一最基本的会计概念，却在理论界没有概念性的理论共识。①会计信息应当是经济信息的一种，是经济信息的子范畴。对于这种认知国内外的学者的看法基本一致。其原因是企业是通过提供与其经营活动相关的会计信息给会计信息使用者，以帮助信息使用者更深入的了解企业的相关经济信息最终做出相应的经济决策[2]。②会计信息是一种价值运动。他认为价值运动是渗透于企业的经营活动的，所以企业会计信息是通过反映价值的运动进而反映企业经营活动内容的，会计信息能够反映企业价值运动的状态乃至于价值的特征性和变化性等内容[3]。特尔顿的观点认为会计实务中所讲的价值并不是真正的价值，其实质是价格，货币化表现出来的是记录的商品的价格，站在更长的时期考察会发现某一种商品的价值和价格是趋于一致的[4]。所以会计信息表象上看是价格，但真正意义上表现的确实价值，另一方面，企业在日常的生产经营中有些事项并不是往来交易产生的，譬如自创商誉，自创商誉是没有价格的，但它的价值确实客观真实存在的，所以企业的会计提供的经营信息就是企业的价值运动信息。
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第3章商誉后续计量对会计信息影响的案例分析......... 23
3.1美的集团的商誉后续计量（计提不足）........ 23
3.2吉恩镍业的商誉后续计量（计提过度）........ 25
3.3案例总结 ........27
第4章商誉后续计量方法对会计信息的影响........ 28
4.1不同商誉后续计量方法对会计信息报表层面的影响 ........28
4.2不同商誉后续计量方法对会计信息整体层面的影响 ........34
第5章结论与建议........ 46
5.1结论........ 46
5.2建议 ........46
5.3本文存在的不足........ 48
第4章商誉后续计量方法对会计信息的影响
4.1不同商誉后续计量方法对会计信息报表层面的影响
本章主要研究商誉在不同后续计量方法计量下产生的价值差异，以及这部分差异对于会计报表层次的信息会有哪些影响。对于报表层次的影响主要选取四个方面进行分析研究，分别是：
(1)商誉价值差异。这部分对企业的商誉采取不同后续计量方法进行计量，比较在不同计量方法下商誉价值的衰减变动，以企业的真实数据和《企业会计准则》的具体规定进行测算，这部分的研究是对商誉具体实践中的会计操作变化的真实反映。
(2)偿债能力影响研究。主要选取流动比率和总资产负债率两个指标进行测算，研究其变化程度，进而研究商誉变化对其偿债能力的贡献率，最终对商誉后续计量方法对企业偿债能力的影响有一个总体的把握。
(3)资产管理能力影响研究。选取企业资产增长率、总资产周转率以及商誉变化对其的贡献率进行测算研究。最终对不同后续计量方法对企业资产管理能力的影响有所把握。
(4)盈利能力影响研究。本部分研究选取资产净利率作为研究对象，测算其在不同商誉后续计量方法的情况下的变动。
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结论
我们通过上述第五部分的研究内容可以发现我国上市公司在采用资产减值法对进行商誉后续计量会导致企业会计信息发生多方面的变化，这些变化有一部分是有正面意义的；然而也有一部分变化却是有负面意义的。通过研究我们总结商誉后续计量的资产减值法较系统摊销法主要带来如下问题和变化：企业普遍缺乏对商誉计提减值的热情，导致商誉的账面资产价值显著升高。通过样本研究发现79家样本上市公司中对商誉计提减值准备的仅有6家公司，绝大多是企业都没有对商誉计提减值。上市公司普遍存在诸多子公司，少则几家，多则几十家，因此其外购商誉的组成也是复杂的，然而上市公司计提的减值却是很小的比率。企业信息披露粗糙，难以满足会计信息使用者的信息获取要求。研究发现没有计提减值准备的73家上市公司在公开的财务报告中对于没有计提商誉减值准备的信息披露都极为简单、粗糙，一般所披露的仅限于说明企业通过相关资产组组合产生未来现金流量的大小确定商誉不存在减值现象，对于测算商誉价值所依据的资产组组合划分、资产组组合产生现金流量的估计依据、折现率确定的依据等都没有任何说明。所有的说明仅限于一句结论性的说明，缺乏详细的论证。信息使用者根本无法通过上市公司披露的信息获知商誉计提减值的依据。#p#分页标题#e#
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参考文献（略）
