第 1 章 绪论
1.1 研究背景
由于“信息不对称”，上市公司的管理层掌握着公司实际情况的内幕消息，而投资者只能根据公开的资料获得相关信息。为了减少由于信息不对称，注册会计师需要以专家意见的方式对上市公司会计报表是否公允发表审计意见，出具各种类型的审计报告。2001 年 11 月，安然事件爆发。在国内证券市场，从黎明股份到银广夏等企业，许多财务舞弊案件也相继被揭发。安达信、毕马威、普华永道和德勤，这几个有名的会计师事务所在这些舞弊案件中，都显现出自己的问题。这些问题的出现，使投资者直接遭受了经济损失，并在此基础上，对审计报告的真实性提出质疑。审计质量是否存在问题表现在审计报告上即审计意见类型是否恰当。据统计，强调事项段审计报告在非标准无保留意见审计报告中的占的比重较大，我国政府监管部门相继出台了有关的法规。2002 年版审计准则将强调事项段审计意见严格地限制在两种情况：持续经营存在重大疑虑和重大的不确定事件；2007 年版审计准则基本上保持了 2003 年版审计准则有关的规定；2012 年版审计准则对强调事项段审计意见做出了重大的修订，允许注册会计师通过增加其他事项段以提醒投资者注意，扩大了强调事项段的使用范围。在已有的有关非标准审计报告的研究中，大多数是将非标准审计意见作为一个整体进行研究，很少有针对强调事项段审计意见的研究；另外，现有的研究大多数是采用上市公司经验数据的大样本研究，虽然能够提高研究结论的外部效度，但是，难以透视具体的成因。基于以上背景，本文选择上市公司的强调事项段审计报告作为研究课题，结合我国沪深两市 2013 年 58 家 A 股上市公司的强调事项段审计报告作为研究对象采用案例分析法以分析强调事项段审计报告的具体成因、问题以及提出对策，为我国的投资者和监管者提供理论指导和经验数据。
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1.2 研究内容与研究框架
本文的主要研究内容如下：第 1 章，绪论。本部分首先介绍了研究背景，然后提出了本文的研究内容和研究方法，最后是研究意义和创新之处。第 2 章，本部分主要对相关研究文献进行了梳理，总结现有文献的主要发现、研究结论以及存在的问题，作为本文理论分析和进一步研究的基础。首先，本部分从上市公司的财务特征和会计师事务所特征对非标准审计意见的影响两方面对国外的相关文献进行了回顾；然后从上市公司的财务特征和会计师事务所特征对非标准审计意见的影响两方面对国内的相关文献进行了回顾；最后对国内外的已有文献进行归纳并对目前已有研究的局限性进行了分析。第 3 章，制度背景和理论基础。首先，本部分从国外和国内两方面介绍了强调事项段审计报告的制度背景和从中得到的启示；其次，介绍了强调事项段的审计意见的含义和特征；最后，介绍了持续经营能力不确定性的相关理论，为本文之后研究我国上市公司被出具强调事项段审计报告的具体原因提供理论支撑。第 4 章，本部分通过对我国沪深两市 2013 年度 2515 家 A 股上市公司的统计，对被出具强调事项段审计报告的上市公司进行综述并归纳具体成因。第 5 章，本部分通过案例分析法对强调事项段审计报告形成的具体原因进行归纳，发现其使用过程中存在的问题。第 6 章，研究结论及展望。第一部分是本文基本结论，第二部分针对强调事项段审计报告使用过程中存在的问题提出了应对措施，增加了文章的适用性。第三部分鉴于局限性提出未来进一步研究方向。
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第 2 章 国内外文献综述
非标准审计意见一直是审计中最具有活力的研究领域之一，非标准审计意见作为注册会计师传递上市公司财务报表可能存在瑕疵的工作结果，越来越受到广大投资者和监管部门的欢迎。就目前而言，很少有文献针对强调事项段的审计意见进行相关研究。现有的文献主要是对非标准审计意见的影响因素、特征分析以及市场反应等问题的研究。通过对非标准审计意见的影响因素的相关文献进行回顾、梳理，能够为研究强调事项段审计报告奠定一个坚实的基础。本章分为三部分：第一部分根据研究主题就非标准审计意见的影响因素从国外展开文献综述；第二部分根据研究主题就非标准审计意见的影响因素从国内展开文献综述；第三部分是对国内外文献进行评价。
2.1 国外文献综述
在国外的相关研究中，大多数是将非标准审计意见作为一个整体研究。国外的研究主要集中于对非标准审计意见的影响因素、信息含量以及市场反应等。根据研究主题，本文主要针对上市公司财务特征和会计师事务所的特征两方面进行国外文献综述。上市公司的财务特征是非标准审计意见的重要影响因素之一。与上市公司的非标准审计意见高度相关的财务特征主要有上市公司的财务杠杆、现金流状况和收益状况等。对于上市公司财务特征的影响，国外的研究开始的比较早。早在 1985 年，Levitan 和 knoblett （1985）通过研究发现企业的财务杠杆越高、现金流状况越差越有可能被出具非标准审计意见[1]。Bell 和 Tabor（1991）研究了财务报表中的数据与保留意见的关系，研究显示财务指标对因持续经营疑虑被出具保留意见的公司的影响十分明显[2]。Monroe 和 Teh（1993）使用 Logistic 模型对上市公司进行研究，研究发现存货占总资产的比例和非经常性收益占总收入的比例对非标准审计意见影响十分明显[3]。
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2.2 国内文献综述
国内的研究主要集中于非标准审计意见的影响因素、对投资者的影响和市场反应等。根据研究主题，本文主要针对上市公司财务特征和会计师事务所的特征两方面进行国内文献综述。在国内的非标准审计意见的相关研究中，上市公司财务方面的质量是一个重要的影响因素。上市公司财务方面的质量主要体现在以财务指标衡量上市公司的财务状况。早在 1997 年，李淑华（1997）采用横截面分析和描述性统计，研究发现注册会计师发表的的审计意见类型与上市公司的经营状况如何有关系，如果上市公司的财务状况差，被注册会计师发表非标准审计意见的可能性就大[19]。陈朝晖（1999）考虑到以财务指标为基础建立模型，但持续经营仍需要注册会计师的主观判断。他认为当上市公司持续经营能力存在较大的不确定性且没有对其进行充分披露，注册会计师发表保留意见或带说明段的无保留审计意见并不合适[20]。孙铮、王跃堂（1999）通过对三年的上市公司审计报告分析，研究发现注册会计师出具审计报告时，可能通过说明段的无保留审计意见代替其他的审计意见类型[21]。夏立军、杨海滨（2002）通过对 2002 年的上市公司进行研究，研究发现，注册会计师对经营状况不良或增长速度较快的公司更会关注审计风险，而不是从事盈余管理的公司[22]。朱小平、余谦（2003）认为上市公司可能会因财务质量较差和存在经营风险而掩饰会计报表，研究发现：速动比率和资产负债率等财务指标与上市公司被出具非标准审计意见的可能性负相关[23]。田利军（2004）[24]、蔡春（2005）[25]也通过研究发现公司经营成果对审计意见类型的影响。唐跃军和左晶晶（2005）[26]，唐恋炯和王振易（2005）[27]，李补喜和王平心（2006）[28]的研究同样表明财务状况对非标准审计意见的影响。
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第 3 章 制度背景和理论基础 ....12
3.1 强调事项段审计报告的制度背景.....12
3.1.1 国外准则的相关规定...... 12
3.1.2 国内准则的相关规定...... 13
3.1.3 准则发展中得到的启示....... 15
3.2 强调事项段审计意见的理论分析.....15
3.3 持续经营能力不确定的理论分析.....19
3.4 本章小结 .....21
第 4 章 上市公司强调事项段审计报告成因分析 ........22
4.1 2013 年沪深两市 A 股上市公司审计意见的总体情况 ........22
4.2 强调事项段审计意见的成因分析.....23
4.3 *ST 或 ST 公司与强调事项段审计意见的关系 ....29
4.4 会计师事务所特征与强调事项段审计意见的关系......3
4.5 本章小结.....32
第 5 章 强调事项段审计报告问题 .....33
5.1 强调事项段审计报告问题......33
5.2 本章小结.....40
第 5 章 强调事项段审计报告问题
5.1 强调事项段审计报告问题
2010 年版审计准则明确了强调事项段定义，要求注册会计师利用职业判断来确定强调事项是否至关重要。本文认为判断的时候可以从两方面判断。金额可以通过计算占总资产、主营业务收入或净利润的比例来衡量，而性质可以根据是否对该公司的经营产生异常来判断。如果严格按 2010 年版准则来判断，2013 年上市公司中的“强调事项”没有达到至关重要的程度。有些审计报告中增加的强调事项超出 2010 年审计准则的范围。2013 年 58 份强调事项段审计报告中有 6 份涉及到未决诉讼问题，其中有两家是包含未决诉讼在内的多种因素的影响。例如 A 公司强调事项段中强调截至 2014 年 4月 10 日，有关公司的起诉还没有开庭29。2007 年版审计准则中规定未决诉讼是重大不确定事件，但 2010 版准则中的例子是异常诉讼。异常诉讼和未决诉讼是不同的，未决诉讼的主要特征是金额较大，而异常诉讼除了金额大而且需要性质要特殊。因此 A 公司的未决诉讼必须同时满足金额大而且性质特殊才能构成异常诉讼，才能够成强调事项段审计意见的使用条件。还有的上市公司的强调事项是处置子公司的手续正在办理中。例如 B 公司的强调事项为该公司全资子公司将其 90%股权转让给 C 公司，截至财务报告日，C 公司在公开市场获得土地使用权的申请手续仍在办理。注册会计师将手续正在办理作为强调事项。#p#分页标题#e#
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结论
本文在有关强调事项段审计准则的基础上，并结合持续经营能力不确定性有关理论，以我国沪深两市 2013 年 A 股上市公司的审计报告为样本，运用案例分析法对其做了全面的分析。本文得到的主要结论包括：
（1）强调事项段无保留审计意见的具体成因方面
强调事项段无保留审计意见主要成因是持续经营能力存在重大疑虑和重大不确定事项。其中前者主要表现为公司财务方面，这说明该意见类型与公司自身风险程度有关，盈利能力和偿债能力差的公司，有可能被出具强调事项段无保留意见。后者主要表现为监管行动的未来结果不确定和异常诉讼结果不确定。另外，本文研究发现*ST 或 ST 公司被出具强调事项段的无保留意见审计报告可能性大，大规模且变更的会计师事务所提供的审计服务质量更高。
（2）强调事项段审计意见的使用还存在许多问题
现在我国强调事项段审计意见的使用过程中还存在许多问题，比如有些事项没有达到至关重要的程度；强调事项段审计意见替代其他非标准审计意见；强调事项段表述含糊；会计报表附注中对强调事项的披露存在附注索引序号有误、披露不清晰、不充分和不真实的问题；公司治理层应对说明内容不完整。
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参考文献（略）
