破产清算会计与企业财务会计两者的不同

       摘 要：破产清算会计属企业财务会计一个特定的分支，它是反映企业破产清算过程与结果的清算会计。本文根据新破产法的相关规定，从会计基本假设、会计核算的一般原则、会计计量属性、会计核算目标、会计核算对象与内容、会计报表种类、格式、项目、会计信息使用者等诸多方面，对两者进行了系统的对比分析。　　
　　关键词：破产清算会计；财务会计；比较
　　　　
　　在市场经济运行的过程中，由于“优胜劣汰，新陈代谢”竞争法则的作用，一些因经营管理不善造成严重亏损，不能清偿到期债务、资不抵债的企业依法实行破产清偿，这对整个社会经济来说是一种正常的必然的现象。2007年新破产法开始正式实施，其适用范围扩大到所有的企业法人。包括国有企业与法人型私营企业、三资企业，上市公司与非上市公司，有限责任公司与股份有限公司，甚至金融机构，引入国际通行的破产管理人制度，规定管理人主要由律师事务所、会计师事务所、破产清算事务所等社会中介机构担任。按照市场化方式进行运作。企业破产清算，必然会引起相应的会计问题，但迄今为止，我国尚未颁布关于破产清算的会计准则，破产清算实务核算的主要依据是1997制定的《国有企业试行破产有关会计处理问题暂行规定》，本文根据会计理论的内容，结合新《破产法》的变化，对破产清算会计和正常经营企业财务会计进行比较分析。
　　
　　
　　一、会计核算的基本前提——会计假设不同
　　
　　作为反映企业在正常生产经营期间经济活动的财务会计的四项基本假设是：会计主体、会计分期、持续经营、货币计量；会计基本假设是来源于财务会计所在的客观经济环境所产生的基本概念，即是对会计系统运行的客观经济环境的抽象。会计基本假设是进行会计核算的基本前提，同时也是设计会计制度与选择会计方法的重要依据。
　　但是，企业一旦进入破产清算程序，由于会计核算所处的经济环境发生了巨大的变化，使这些会计假设赖以存在的条件不复存在；以下分别叙述这四项会计基本假设的不同之处：　　
　　第一：会计主体假设：会计主体是指会计核算工作为其服务的特定单位与组织；在正常的生产经营过程中，会计主体假设一方面明确了会计信息的提供者，另一方面限制了会计信息提供者的空间范围．即主要是反映本会计主体所发生的经济交易活动、事项的经济信息；对于破产清算，新《破产法》引入了国际通行的破产管理人制度，新《破产法》第24条规定：管理人可以由有关部门、机构的人员组成的清算组或者依法设立的律师事务所、会计师事务所、破产清算事务所等社会中介机构担任，因此破产管理人作为了破产企业的会计主体。　　#p#分页标题#e#
　　第二：持续经营假设：持续经营是指会计主体的生产经营活动在可预见的未来将会延续下去。持续经营假设解决了会计核算中会计估计与费用的跨期分摊等问题；同时，企业能否持续经营下去．是人们制定会计原则与选择会计方法的出发点。本论文由 上海论文网 www.zhonghualw.com 整理提供企业会计准则与企业会计制度均明确规定企业会计核算应当以企业持续、正常的生产经营活动为前提。但对于破产企业来说，这个会计假设已不能成立．因为作为破产清算会计核算的基本依据——破产法等相关法律、法规的目的就是把严重亏损且已资不抵债的企业淘汰掉．所以破产清算会计不仅否定了持续经营假设，而且明确了破产清算会计核算中的终止经营假设与前提。　　
　　第三：会计分期假设：会计分期是将会计主体持续不断的生产经营活动分割为一定的会计期间，这些所划分的会计期间是前后相连的、间隔相等的。明确会计分期这个会计核算的基本前提对会计核算具有重要影响：因为有了会计分期，才产生了这一会计期间与其它会计期间的差别，从而形成了会计核算的权责发生制与收付实现制的区别。才使不同类型会计主体有了记帐的基准，进而出现了应收、应付、预提、递延、待摊等会计处理方法，借以反映各个不同会计期间的生产经营成果与财务状况。但企业进入破产清算期以后，破产期间与破产清算活动均是一次性的；同时．在破产清算的情况下，持续经营的前提条件已不复存在，所以破产清算会计中既无法也没有必要来进行会计分期核算。　　
　　第四：货币计量假设：货币计量是指会计主体在会计核算过程中采用货币作为计量单位并假定币值稳定不变，来记录、反映企业生产经营活动。破产清算会计在会计核算过程也是选择货币作为计量单位并假定币值不变；因此，在货币计量单位的选择上，企业财务会计与破产清算会计没有原则的区别：但在下面将要谈到的会计计量的属性上，两者存在一定的差异。
　　
　　
　　二、会计核算对象，内容存在差异
　　
　　会计对象是指会计反映与控制的内容，具有一定的客观性，在正常生产经营期间企业财务会计的核算对象是以货币表现的价值运动过程与结果，整个价值运动过程主要包括供应过程、生产过程、销售过程(即：G—W—P—W’一G’)。而破产清算会计反映的是破产企业停止生产经营过程后，变卖砬产财产、消偿债务、安置职工、分配剩余的破产财产，一直到企业法人消亡的整个清算活动过程(即：W—G一清偿债务)与结果；破产清算会计核算的内容主要包括：处置破产财产、破产费用的支付、转让土地使用权与安置职工、债务的清偿、结转破产清算损益等。#p#分页标题#e#
　　
　　
　　三、会计核算的目标，会计信息使用者存在差异
　　
　　会计目标是指会计信息提供者满足会计信息使用者的要求：会计目标具有主观见之于客观的特性。企业财务会计的目标主要是反映企业在一定会计期间经营损益、财务状况与现金流量变动情况，为有关会计信息使用者决策服务。而破产清算会计的目标主要反映的是破产财产处置变现与债务的清偿情况．为受理案件的法院、税务、财政、国资等政府机关、债权人与投资者提供有关清算活动的会计信息。
　　
　　
　　四、会计核算的—般原则存在差异
　　
　　会计原则是对会计核算的基本要求或会计核算的基本规范。会计原则与会计方法是在会计假设的基础上产生的。会计核算的基本前提——会计假设发生了变化．会计原则也会产生相应的变化。
　　《企业会计准则)(2006年)规定了会计核算的原则：可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性原则，是持续经营下对会计信息提出的质量要求，由于会计目标是向有关各方提供有用的会计信息。因此，这些信息质量要求的大多数仍然适用于破产清算会计，但是仍有一定的区别。
　　第一，破产清算会计不再要求会计核算满足实质重于形式的要求．更加注重法律的要求，即破产清算会计核算必须严格遵守《破产法》及相关法律、法规、制度的规定，提供合法、公正的会计信息。
　　第二，重要性原则被全面性原则替代。在持续经营下，会计核算应对交易或事项区别其重要程度，采用不同的核算方式；而当企业进入破产清算后，要求会计核算全面地反映破产清算活动的所有方面，全面反映资产变现、债务清偿等情况。
　　
　　
　　五、会计计量属性的不同
　　
　　根据《企业会计准则》(2006年)的规定，在持续经营的前提下，会计计量属性包括：历史成本、重置成本、可变性净值、现值和公允价值，一般采用历史成本计量。但是在破产的前提下，破产企业持续经营的前提已不复存在，当企业进入破产清算后，要对企业所有的资产进行清理、计价和变现以清偿债务，在会计上要求反映资产的可变现价值而非账面价值。在实务中，一般不对账面成本进行调整，但是管理人接管破产企业后，应按照企业会计准则的规定计提减值准备，这与企业会计准则的规定是一致的。
　　
　　
　　六、会计确认基础不同
　　
　　会计确认的基础包括权责发生制和收付实现制，企业在持续经营的前提下，考虑到会计信息必须对经营决策有用，准确反映企业各个期间的经营效率和经济效益，应选择权责发生制作为会计确认的基础。当企业进入破产清算后，企业处于非持续经营的状态，各方关注的是企业非现金资产的变现能力、债权的受偿程度，企业的现金资产的流入与流出状况，因此，破产清算会计必须以收付实现制为基础来确定破产财产变现、债务清偿、清算损益等。#p#分页标题#e#
　　
　　
　　七、会计科目设置、会计帐务的处理存在差异
　　
　　由于前面所述的的破产清算会计与企业会计在会计核算的基本假设、会计核算对象内容、会计核算的目标、会计核算的一般原则、会计计量属性均存在不同程度的差异，受这些差异的影响破产清算会计在会计科目的设置、会计帐务处理等方面均具有自身不同特点。我国目前尚未颁发破产企业清算会计准则，仅财政部所颁布的《国有企业试行破产有关会计处理暂行规定》(财会字(1997)28号)作出了相应的规定，本文不在此赘述。
　　
　　
　　八、会计报表编制时间、种类、格式、报表项目与会计要素、会计信息使用者均存在差异
　　
　　根据国务院令287号《企业财务会计报告条例》，一般企业对外编制、提供的财务会计报表从时间上分为：年度、半年度、季度、月度会计报表：从会计报表种类上分为：资产负债表、利润表、现金流量表及相关的附表(注：其中月度、季度会计报表主要包括资产负债表、利润表)。
　　新的破产法对未对此做详细的规定，仅在第三章“管理人”中管理人职责中有所规定：管理人接管债务人的财产、印章和账簿、文书等资料；调查债务人财产状况，制作财产状况报告。我国目前也没有相应的清算会计准则，仅财政部财会字(1997)28号《国有企业试行破产有关会计处理问胚的暂行规定》中有相关规定：①清算开始时．应将破产企业移交的科目余额转入新帐后，编制清算资产负债表；②清算期间，根据要求应编制清算资产负债表、清算财产表、清算损益表；③清算终结时，应当编制清算损益表、债务清偿表。同时规定了清算报表的格式和报表的项目，在此不予详细论述。
　　清算报表与一般企业财务会计报表的编制目的是不同的，企业财务会计报表着眼于企业某一特定日期的财务状况，和某一会计期间经营成果，现金流量变动情况，而清算报表主要反映破产清算期间破产财产的处置与分配、破产债务的清偿、清算损益的发生等清算情况。