第一章 引言
1.1 选题背景及意义
在经济全球化背景下，各行各业的主流发展趋势是实行规模化经营。作为以提供审计服务为主要业务的经济实体，会计师事务所的理性的选择便是使其规模随着客户规模的扩张而扩张，这也是会计师事务所适应和参与会计服务市场激烈竞争的必然要求。我国的会计师事务所行业在恢复发展的不到三十年的时间里，已先后经历了两次合并浪潮（第一次是 1998 到 1999 年的脱钩改制，第二次是 2000 年证券业务特许资格事务所的合并重组），组建了一批颇具规模与实力的大型事务所。2007 年 6 月，中注协发布和实施《关于推动事务所做大做强的意见》、《事务所内部治理指南》，全面启动事务所做大做强战略，并积极支持各地事务所在做大做强中的有益实践。在此背景下，大规模的会计师事务所能否提供更高质量的审计服务及会计师事务所的规模化发展就成为值得探讨的问题。而与此同时，不少实施规模化经营的事务所却屡屡涉及到了审计失败事件，这也对我国会计师事务所行业的健康及稳定发展产生了一些负面影响。早期的琼民源等恶性案件使得审计质量问题得到了社会各界的大量关注。“银广夏”事件的爆发又再次引发了会计师事务所的诚信危机。美国的安然事件震惊了全世界，由于安然事件而倒闭的安达信，还有我国因“银广厦”财务舞弊案而被撤销的“中天勤”，都是国际或国内有较高知名度的大型事务所。近段时间，在我国的审计市场上，“四大”又无一例外的涉及到了上市公司的财务舞弊案例和事件。会计师事务所行业的立身之本、发展之基就是审计质量。
会计师事务所发展提倡的思路是“规模产生质量、质量赢得声誉、声誉创立品牌”，在这个思路指引下，事务所在实施规模化经营战略的同时，如何提高其审计质量是一个较新的课题，迫切需要理论及实务工作者展开深入的研究。为了适应我国大中小型企业并存的多元化企业结构，就要建立起能够使大中小型会计师事务所合理并存、结构均衡、和谐发展的事务所服务体系。打造一批具备国际竞争力、能够承接国内国际高端业务的大型事务所，实现行业的做大做强，是行业中迫切需要解决的问题，也是符合中国经济与行业发展的需要的。因此，对我国会计师事务所的规模化发展以及事务所规模与审计质量的相关性问题的研究对缓解我国事务所生存和发展的巨大压力，更好更有效地参与国际竞争，推动整个行业的发展和壮大都有着重要的意义。
1.2 文献综述
1.2.1 事务所规模化发展相关文献综述
对于会计师事务所规模化发展问题的研究，国内外的许多学者无论是从理论探索的角度还是从个案研究的角度，从具体研究到行业分析，均进行了深入的探讨并取得了一些成果，他们也对事务所规模化经营的经济性、思路、途径和效益等方面均提出了自己的观点和具有指导性意义的建议。Pittman & Fortin(2004)[54]发现，由于“六大”的审计，那些还不为债权人所熟悉的，上市年限较短的上市公司的债务融资成本显著降低了，原因就在于“六大”所提供的高质量审计服务减少了债权人的监管成本，并且增加上市公司会计报表的可信度。Ivanevich（2000）[53]从提高经营效率与获得垄断能力两个方面，全面考察了 1989 年“八大”事务所的合并对美国审计市场的影响，他认为，由于事务所的合并，大大提高了“八大”的经营效率并且使“八大”获得了垄断能力。
国内对事务所规模化发展问题的相关研究也取得了一些成果：谭燕（2005）[32]认为，交易成本进行比较的结果决定了会计师事务所规模化发展的具体方式及其模式，不同的利益分享模式体现了规模化发展的具体方式，会计师事务所的规模化具体方式的选择是由其内在利益实现决定的。张蓉（2002）[31]认为，结合当时我国有关会计师事务所的法律框架与发展现状，有效推动会计师事务所规模化发展应该采取以下五种方式：业务扩充、联合、兼并、国际合作与分支机构。吴溪（2006）[33]对“中天勤”的合并案例进行了经验分析，他认为，事务所之间通过合并进而实现规模化发展的路径有助于事务所降低审计成本，提高其抵御风险能力和审计质量，但必须是在合并各方合并前风险匹配、合并后质量重整和控制得当的前提下。蔡春等（2007）[34]认为，在改善了我国会计师事务所总体上易受行业内经济依存度的负面影响，独立性不高等问题之后，要鼓励本土事务所进一步发展行业专长，规模化经营，最终形成“专长效应”与“规模效应”。马高峰等（2009）[35]应用了超越对数函数，对从 2009 年中注协发布的2008年的会计师事务所综合评价前百家信息中筛选的其中的52家所进行了实证研究。结果发现当资本与劳动投入联合增加 1%时，事务所的审计收入相应增加幅度增加超过 1%，也表明了我国会计师事务所存在规模经济效应。杨永淼等（2007）[47]以我国审计市场的经验数据为基础，应用超越对数成本函数模型对我国会计师事务所的规模经济效应进行了实证研究，结果表明了在大客户市场上，大型会计师事务所具有比较明显的规模经济性。
第二章 会计师事务所规模化发展的一般理论分析
2.1 规模经济理论
任何一个经济组织要实现规模化经营，其内在的一个推动力便是存在着一定范围和程度的规模经济。会计师事务所提供的服务是特殊产品，所以，追求规模经济是其实现规模化经营的主要目的之一。“规模经济”是指在特定的技术条件下，由于生产规模扩大，而后引起厂商产量的增加或收益的增加。追求规模经济，就是科学选择和控制企业的生产规模，把握生产力诸要素的变化规律及优化其量化组合方式，以取得最佳的经济效益。规模经济又分为内在经济和外在经济。内在经济表现为厂商在生产规模扩大时从自身内部引起其收益的增加，而外在经济则表现为由于整个行业规模和产量扩大而致使个别厂商的平均成本下降或使其收益增加。两种经济都能够改变厂商的成本，但它们的影响方式和前提条件却又是完全不同的。外在经济的前提条件是行业规模的不断扩大，而内在经济的前提条件是厂商本身规模的不断扩大；外在经济是行业中其他方面便利因素为个别厂商提供了效益，而内在经济则是由于厂商经营的个别企业内部因素的变化所导致的。
第三章 会计师事务所规模与审计质量的关系.......... 20-36
3.1 会计师事务所规模与审计质量关系的理论分析.......... 20-23
3.1.1 事务所规模与审计人员的专业胜任能力 ..........20
3.1.2 事务所规模与审计人员的独立性 ..........20-23
3.2 会计师事务所规模与审计质量关.......... 23-36
3.2.1 研究假设.......... 23
3.2.2 研究样本与数据.......... 23-24
3.2.3 研究方法与模型选择.......... 24-30
3.2.4 实证结果与分析.......... 30-36
第四章 会计师事务所规模化发展与审计.......... 36-44
4.1 会计师事务所规模化发展的过程.......... 36
4.2 我国会计师事务所规模现状.......... 36-40
4.2.1 我国会计师事务所规模特征.......... 36-40
4.2.2 难点与趋势.......... 40
4.3 我国审计质量现状.......... 40-44
4.3.1 中国证监会的处罚公告.......... 41-42
4.3.2 财政部的会计信息质量检查公告..........42
4.3.3 中注协发布的信息与相关年检结果.......... 42-44
第五章 结论与政策建议.......... 44-50
5.1 结论.......... 44
5.2 政策建议.......... 44-49
5.2.1 有关建立合理审计市场结构的建议.......... 44-46
5.2.2 会计师事务所规模化发展的价值取向.......... 46-47
5.2.3 会计师事务所规模化发展框架.......... 47-49
5.3 研究局限 ..........49-50
结论
本文首先对事务所规模化经营及国内外有关会计师事务所规模与审计质量关系的文献进行了综述，大多数学者都支持会计师事务所规模化发展具有现实经济效益和规模化有利于审计质量提高的观点，但有些学者也得出了不同的结论；然后，对会计师事务所规模化发展进行一般理论分析，其中运用了规模经济理论，事务所规模化经营能够使其取得规模经济优势并有效降低成本，从会计师事务所规模化发展的外在压力与内在动力两个层面对会计师事务所规模化发展进行需求分析；接着从理论和实证两个角度分析了会计师事务所规模与审计质量的关系，规模化能够有效提高审计人员专业胜任能力及独立性，实证研究通过描述性统计、相关性分析及多元回归分析对收集的 2006-2008 年 A 股上市公司的 1753 个样本进行了统计检验。结果表明规模大的会计师事务所能够有效发现并报告公司的盈余管理行为，证实了会计师事务所规模化有利于提供高质量的审计服务，具有更高的审计质量；通过对相关行业监管部门发布的权威性行业资料进行整理分析，对我国会计师事务所规模化发展与审计质量现状进行了研究，包括规模化发展过程与方式，事务所规模特征，难点与趋势以及我国审计质量的现状。结合我国会计师事务所规模化发展和审计质量现状中存在的问题，本文提出相关的政策建议，从如何建立合理审计市场结构、会计师事务所规模化发展的价值取向及规模化发展框架三个方面对会计师事务所规模化发展的战略与思路进行构想。#p#分页标题#e#
参考文献
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