浅析我国和外国农业会计政策

第 1 章 导论
 
1.1 研究背景与选题意义
1.1.1 研究背景
随着市场经济的不断发展和资本市场的不断完善，会计信息使用者对会计信息的质量要求越来越高，会计信息是信息使用者筹资和投资等决策的主要依据之一。会计信息是通过对经济业务的确认、计量、记录和报告得到，而会计信息加工这一过程的主要依据就是会计政策。会计政策体系完善与否对会计信息质量的高低、资本市场能否健康发展都具有重要的影响。农业生产是一种自然再生产与经济再生产相互交织的活动，由于其生产对象即生物资产的特殊性，使得农业成为一个极具特殊性的行业。特别是生物资产对自然环境的依赖性大且种类繁多，使得农业企业的风险性和不确定性更加明显，这必然对农业会计政策的要求与运用产生影响，并不同于一般企业会计政策的要求与运用。因此，有必要研究农业会计政策，以满足农业的特殊要求。但从政策制定层面来看，2006 年《企业会计准则第 5 号—生物资产》（以下简称 CAS5）颁布前，我国农业会计虽然有《农业企业会计制度》(1992 年颁布)、《村合作经济组织会计制度(试行)》(1996 年颁布)，以及《农业企业会计核算办法——生物资产和农产品》(2004 年颁布)等规范。但这些规范中的农业会计政策并没有真正体现出农业的特点，尤其是作为农业活动最重要经营对象和农业会计与一般会计重要标志的生物资产确认、计量和信息披露等基本没有体现。尽管 2006 年 2月 15 日财政部颁布的《企业会计准则第 5 号—生物资产》在一定程度上体现出农业生产资产的生命特征，且该准则主要是针对生物资产的会计处理进行的规范，但是该准则在制定的内容和执行层面还存在着许多漏洞和不完善的地方，比如生资产分类的不细致、生物资产计量属性历史成本和公允价值选择的两难问题、生物资产的信息披露不完整等问题。因此，从准则自身存在问题的角度出发，也非常有必要研究农业会计政策的内容和执行情况，以便有针对性地对农业会计政策进行改进和完善。
 
1.2 研究综述
1.2.1 国外研究综述
(1)关于农业会计政策制定层面的研究综述国外对农业会计政策制定层面的研究，主要是各国会计准则委员会围绕农业会计政策制定过程与内容方面的研究。如国际会计准则委员会（IASC）于 2000 年 12月颁布的《国际会计准则第 41 号——农业》[32]（IAS41）、美国注册会计师协会(AICPA)于 1997 年 12 月颁布的《农业生产者财务指南》、加拿大特许会计师学会(CICA)1999 年颁布的的《成功的农场管理会计》、澳大利亚会计准则委员会(AASB)于 2004 年 7 月颁布AASB141、新西兰财务报告准则委员会于 2002 年 4月颁布的《新西兰农业征求意见》(ED90)以及《新西兰会计准则第 41 号—农业》(NZIAS41)等。上述国家制定的农业会计政策，除了美国和加拿大之外，新西兰、澳大利亚制定的农业会计政策都与 IASC 制定的农业会计政策内容基本一致。
 
第 2 章 国外代表性农业会计政策的制定与执行
 
目前，国外许多会计准则委员会制定了农业会计政策，比如美国会计准则委员会(FASB)、加拿大特许会计师学会(CICA)、澳大利亚会计准则委员会(AASB)和 IASB、新西兰会计准则委员会等，它们制定的农业会计政策主要是从生物资产和农产品的分类、确认、计量、披露方面进行规范。虽然这些农业会计政策在生物资产和农产品的分类、确认、披露方面存在着差异，但是最重要的差异是生物资产和农产品的计量属性，而计量属性的不同又决定着其在确认、披露方面的差异。因此，本以不同的计量属性为划分标准，选取比较有代表性的四个会计准则委员会制定的农业会计政策进行比较，即一是以历史成本计量为代表的美国和加拿大农业会计政策，二是以公允价值计量为代表的国际农业会计准则和澳大利亚农业会计准则。下面将详细的介绍美国、加拿大、澳大利亚和 IAS41 有关农业会计政策制定和执行情况。
 
2.1 国外代表性农业会计政策的制定
2.1.1 美国农业会计政策
迄今为止，美国并没有专门的农业会计准则，但是美国注册会计师协会(AICPA)于 1985 年 4 月，发布的《农业生产者和农业合作组织会计(Accounting by Agricultural Producers and Agricultural Cooperatives)》(简称 AICPA 方针)，可谓是最早的关于农业活动的会计标准。该标准的主要适用范围是农业生产者，规范具体内容是多年生农作物和饲养家畜、存货及土地开发成本等，规定采用成本计量模式。但是不适用于木材、热带甘蔗、凤梨以及竞技比赛动物的饲养者。此后，由美国农业财务准则委员会(FFSC)经三次修订后于 1997 年 12 月颁布了《农业生产者财务指南》(Financial Guidelines For Agriculture Producer，以下简称
FFSC 指南)，该指南主要是对作物、牲畜的确认、计量及信息披露等多方面进行了具体的建议及规范。值得注意的是，美国注册会计师协会(AICPA)还于 1993 年 5月发布了《审计与会计指导——农业生产者和农业合作社审计》(Audit and Accounting Guide)，对农业相关的所得税会计和政府补助会计处理方面提出了补充性指南与建议。以上这些成为美国的农业会计政策，它们主要涉及以下几方面：
 
第 3 章 我国农业会计政策的制定与执行...............................31
3.1 我国农业会计政策的制定.................................................31
3.2 我国上市公司农业会计政策的执行....................................36
第 4 章 中外农业会计政策比较与启示........................................53
4.1 中外农业会计政策制定比较........................................53
4.2 中外农业会计政策执行比较.................................................58
4.3 中外农业会计政策比较启示..........................................61
第 5 章 我国农业会计政策改进及有效执行的保障机制............66
5.1 农业会计政策演进目标与我国整体会计政策体系的协同.........66
5.2 我国农业会计政策改进的措施............................................66
5.3 我国农业会计政策有效执行的保障机制.........................72
6.1 研究结论......................................................................75
6.2 研究局限性及展望....................................76
 
研究结论
通过中外农业会计政策比较，我们可以得出以下研究结论：
(1)制定层面。生物资产的分类方面，中外生物资产分类都不是很细致，没有将生物资产按其流动性分为短期生物资产和长期生物资产，而只是将生物资产按用途、成熟性和种类划分，这样的分类不便于信息需求者了解其流动性，不利于了解其生物资产的短期和长期的偿债能力。因此，本文认为有必要细化生物资产的分类；计量属性方面，由于公允价值能更好的体现生物资产的自我增值的能力，长期生物资产尤其如此。而我国对生物资产采用公允价值的条件非常苛刻，可以适当放宽条件按成熟性对部分生物资产采用公允价值计量；生物资产的信息披露规定的内有待完善，应该增强生物资产的数量和金额的披露情况，生物资产的价值变动及对利润等方面的影响，尤其是生物资产的风险应对措施方面。农业会计政策并没有单独要求农业活动收益信息披露的形式，本文认为规范其形式尤其有利于了解生物资产实物变动和价值变动对利润等方面的影响。因此，从我国农业会计政策的设计内容方面有待于进一步补充和完善。
(2)执行层面。由于国内外农业会计政策中关于生物资产在制定不是很细致，导致国内外的农业上市公司对生物资产分类很混乱；生物资产计量属性方面我国仅有一家农业上市公司晨鸣纸业采用公允价值，但是本文认为今后越来越多的农业上市公司采用公允价值计量生物资产和农产品，通过比较国外笔者获得一些经验，值得今后农业上市公司借鉴；我国生物资产在计提折旧年限和残值率方面存在比较混乱，笔者认为进行相关生物资产进行标准范围；农业上市公司对农业会计信息披露，如生物资产和农产品的数量与金额等方面披露不完善，笔者认为监管部门应该对农业上市公司的执行情况加大监管力度。因此，为了有效执行农业会计政策一方面需要上市公司自身加强公司治理保证合理的选择和使用农业会计政策，同时另一方面需加强外部有效的监督等执行机制。
 
参考文献
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