论述商业银行表外业务范围的特点和风险管理方法
本文由会计毕业论文代写中心润色，文章就商业银行表外业务范围确定及特征分析提出了一些问题和解决思路。
一、商业银行表外业务范围确定及特征分析
（一）定义巴塞尔委员会将商业银行表外业务定义为指商业银行从事的，按通行的会计准则不列入资产负债表内，不影响其资产负债总额，但能影响银行当期损益，改变银行资产报酬率的经营活动。具体包括担保类、承诺类和金融衍生交易三种类型的业务。会计论文范文根据商业银行在从事这些具体业务时承担的风险责任的不同，巴塞尔委员会将表外业务分成两大类：狭义的表外业务和广义的表外业务。狭义的表外业务包括或有债权/债务类表外业务，它们在一定条件下可转化为表内资产或负债业务，这类业务主要包括贷款承诺、担保和金融衍生工具类表外业务。另外一类是金融服务类表外业务，即银行提供金融服务收取手续费，满足客户多方面的需求。这类业务主要包括信托与咨询服务、支付与结算、代理服务、与贷款有关的服务如贷款组织、贷款审批、辛迪加贷款代理等及进出口服务如代理行服务、贸易报单、代理保险业务等。中国银监会《商业银行表外业务风险管理指引》对表外业务的定义，是指商业银行从事的，按照现行的会计准则不计入资产负债表内，不形成现实资产负债，但有可能引起损益变动的业务，包括担保类、部分承诺类两种类型业务。担保类业务是指商业银行接受客户的委托对第三方承担责任的业务，包括担保（保函）、备用信用证、跟单信用证、承兑等。承诺类业务是指商业银行在未来某一日期按照事先约定的条件向客户提供约定的信用业务，包括贷款承诺等。目前所说的表外业务主要是狭义的表外业务。这些业务商业银行传统上在表外核算，但是，根据新准则，这些业务只要公允价值出现变动，应进入表类。
（二）特征
1、不直接占用资金。主要通过运用自身的信誉、机构、设备及人员，利用其非资金资源优势为客户提供服务，并收取一定的费用，如保函、信用证等，它满足的是顾客的非资金需求，如结算、规避风险等。
2、形式多样、灵活。银行不仅可以提供没有风险的金融中介服务，还能够涉足具有较高风险的金融衍生工具市场；不仅直接参与金融市场的操作，还能够以中间人的身份出现；不仅可以作为无形市场，还可能成为有形市场。
3、表外业务会计处理透明度差，监管程序复杂国际上对表外业务的记录方式差异比较大，部分表外业务以脚注的形式体现在资产负债表上，而大部分表外业务是不能够在财务报表上体现出来的，这样就造成了监管当局、股东、债权人等外部人员难以了解银行业务的真实状况，使银行的经营透明度降低。由于时间原因，银行内部人员在对表外业务进行统计分析和风险控制时也存在相当的难度，而外部人员更无法对银行的经营活动进行有效的监管和控制，这就隐含着很大的风险。目前全球一体化、经济一体化、金融一体化的程度越来越深，任何风险都有可能造成一个国家甚至全球范围内的金融大波动。因此，表外业务的不断发展也在一定程度上要求提高国际银行业的会计处理和监管力度。
4、部分表外业务金融杠杆高，盈亏风险大该种状况主要体现在股票、期货等投机交易类业务上，此类业务占用资金少，成本低，属于“以小博大”、高收益、高风险的杠杆性金融业务，受交易者预测和市场波动的双重影响。当两者一致时，可能产生巨大的收益，反之也可能会造成重大的亏损。例如，进行期货交易通常只须缴纳较低的保证金，就可以操纵金额巨大的合约，盈亏都很可观，如果银行管理层对此监控不力或存在投机心理，后果将非常严重。
二、表外业务在会计处理上的特殊性及难点分析
（一）缺乏统一规范的会计准则和行业规定由于一直以来我国银行业界对银行表外业务的认识不足，加之表外业务形式多种多样、自由度较大、透明度较差、交易高度集中、高杠杆作用等特点，许多表外业务金额巨大，却不受资产规模限制，无须提高资本数额。表外业务具有的这些基本特征，决定了表外业务隐含极大风险，一旦转化为现实风险，可能给银行造成巨大损失甚至引发金融危机。因而，表外业务会计处理方法必须能够对隐含风险予以充分反映和揭示，以有助于信息使用者在关注其盈利性的同时，及时了解、防范和规避表外业务风险。表外业务会计处理的规范最根本的要求是通过规范的会计处理，对主要的业务事项进行真实、完整、系统的确认、计量、记录和报告，及时地为信息使用者提供与决策和管理有关的透明、可靠、可比的信息资料，揭示业务管理中存在的问题及其产生的原因，促进表外业务的发展。制定表外业务会计处理规范，必须充分考虑核算方法的可行性，以真正发挥会计的核算与监督作用，同时，还要借鉴巴塞尔协议、国际会计准则委员会关于商业银行会计和表外业务信息披露的有关条款和框架来制定准则及规范。
（二）表外业务的具体内容和处理方法模糊不清目前，在我国银行业界，很多银行将表外业务和中间业务混为一谈，中国人民银行定义中间业务是指“不构成商业银行表内资产、表内负债，形成银行非利息收入的业务”，并将中间业务分为九类：支付结算类、银行卡类、代理类、担保类、承诺类、交易类、基金托管类、咨询顾问类和其他类。显然，中间业务包含着表外业务。由于表外业务基本范畴没有明确界定，缺乏规范和引导，在管理与核算上对两者等同处理，使表外业务的核算对象模糊不清，未能真正体现表外业务会计信息质量特征的基本要求，严重地影响了表外业务的发展。表外业务作为银行的一项重要业务，它在发生时虽未能引起银行内部资产负债的变化，但它是银行经济活动的重要组成部分，可能引起未来资产负债的变化，给银行未来带来收入或损失。因此，把表外业务纳入会计核算的范畴，全面地反映表外业务的发生过程，这才符合会计核算的基本要求，才能全面反映商业银行的经营全貌。定价困难或成本太高。在实践中，多表现为实质上的期权，对期权的公允价值的确定，简单的期权，商业银行可以进行价值确定，对于复杂一些的期权，商业银行缺乏估值能力；比如商业银行所代理的CDS产品等，依赖于向国外的交易对手询价确定公允价值，而商业银行建立一支估值团队，年成本估计在2000万，很多银行没有承受能力。
三、商业银行表外业务会计处理建议商业银行应当向其财务报表的使用者提供表外业务特别是衍生产品交易活动的清晰概况。商业银行应该从定性和定量两方面披露其表外业务特别是衍生产品交易活动的范围和性质，披露其所面临的主要风险及风险衡量方法与管理方法。
（一）统一明确表外业务的定义及会计处理原则结合我国商业银行业务发展的实际状况，表外核算应只反映或有事项，即巴塞尔委员会定义的狭义表外业务范围。由于表外核算只反映或有事项，因此，其会计要素也可划分为或有资产、或有负债、或有权益、或有收入、或有支出、或有利润六大类。或有资产反映银行过去的交易或事项形成的潜在资产，其存在必须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实，代写会计毕业论文范文如跟单信用证、银行承兑汇票、保函、贷款承诺、证券化资产、利率掉期、金融期货等；或有负债反映银行过去的交易或事项形成的潜在的或不能可靠计量的义务，其存在必须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实，如应付信用证款项、应付银行承兑汇票款项、应付保函款项、应付贷款承诺款项、应付证券化资产款项、应付利率掉期款项、应付金融期货款项等；或有权益反映由于银行或有事项的客观存在所形成的潜在的或不能可靠计量的权益，如未收权益等；或有收入反映银行由于过去的交易或事项的发生，形成的潜在的或无法准确计量的收入，其存在必须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实，如未收利息收入等；或有支出反映银行由于过去的交易或事项的发生，形成的潜在的或无法准确计量的支出，其存在必须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实，如提取的或有风险准备金等；或有利润反映银行或有收入与或有支出轧抵后的未实现的利润，其存在必须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。
（二）复式记账和单式记账相结合，具体情况具体处理
1、表内科目复式记账。采用表内科目复式记账的方法进行核算，主要适应标准化的表外业务，采用恰当的方法纳入表内核算。
2、表外科目复式记账。这主要适用于衍生金融工具表外业务，衍生金融工具业务是建立在对基础金融工具或基础金融变量的未来预测和期望的基础上，以合约形式确定的对金融变量的未来预测而作出的一种交易。其特点是以衍生金融工具为基础进行交易，整个交易过程体现为两个环节，即交易合约的确立和合约的交割。与传统业务相比，此类业务具有交易结果的高度不确定性和交易的高度风险性。对于此类业务的会计处理，采取在合约确立时使用表外科目进行复式记账核算，在合约交割时，再根据实际交割情况，由表外科目转入表内科目核算。衍生金融工具作为高风险的银行业务，必须符合会计信息披露及时性的要求，以满足会计信息使用各方的需要。若在交易合约确立时，就进行相应的会计处理和信息反映，能切实体现会计信息及时性的原则。衍生金融工具如果在交易合约确立时就纳入表内科目进行核算，不符合会计核算应按交易或事项的实质及经济现实进行的要求；如果采用国际通行做法，以接近于真实的公允价值作为计价基础，必须先解决我国衍生金融工具公允价值的确立问题，即具有成熟的金融市场，建有科学规范、公信力强的认定方式和程序，而我国目前难以达到这样的程度，而且衍生金融工具既具有投资性，也具有投机性，潜在的收益和风险都远远超过其历史成本代表的内涵。将其纳入表外科目核算，可以将难以准确反映的交易标的物的价值变化及风险状况，在会计处理时予以淡化处理，重点突出对交易内容和合约确立时的业务状态的反映。#p#分页标题#e#
3、表外科目单式记账。这主要适用于或有负债类表外业务，这类业务发生时，银行不会出现任何的资金运动，没有产生现金流入流出，只是承担了一种或有负债义务，这种负债不能确定承办的业务到期时是否确要承担，承担多少，因此，它不具备纳入表内科目核算的条件。但这类业务对银行未来的资产负债产生较大影响，具有较大的经营风险，因此在发生时，我们在反映它为银行创造经营收入的同时，对其业务内容及可能存在的业务风险也应给予充分反映。现实中一般采用单式记账方式进行会计核算，在具体会计处理方面，可按业务种类设置表外科目，当业务发生时，借记相应科目，履约期满解除合约，由或有负债变为实际承担的债务时，贷记该相应科目，期末借方余额反映该科目仍在期内的表外业务，会计信息反映方面，在试算平衡表和资产负债表的补充资料中予以充分披露。
4、规范附注披露。对于上市银行，信息披露规范主要来自证监会发布的《公开发行证券公司披露编报规则第2号—商业银行财务报表附注特别规定》、《公开发行证券公司信息披露编报规则第7号—商业银行年度报告内容与格式特别规定》和财政部发布的《公开发行证券的商业银行有关业务会计处理补充规定》。《公开发行证券公司披露编报规则第2号—商业银行财务报表附注特别规定》中规定“应按性质披露银行承兑汇票、融资保函、非融资保函、贷款承诺、开出即期信用证、开出远期信用证、外汇合约、有追索权的资产销售等表外负债，包括它们的年末余额及其他具体情况”。《公开发行证券公司信息披露编报规则第7号—商业银行年度报告内容与格式特别规定》“第五条商业银行应聘请有商业银行审计经验的、具有执行证券期货相关业务资格的会计师事务所，按中国独立审计准则对其依据中国会计和信息披露准则和制度编制的法定财务报告进行审计。此外，应增加审计内容，聘请获中国证监会和财政部特别许可的国际会计师事务所，按国际通行的审计准则，对其按国际通行的会计和信息披露准则编制的补充财务报告进行审计。增加审计时需关注的内容包括：损失准备的提取及不良资产的处置情况；重大表外项目及其对财务状况和经营成果的影响；不同经营业务及经营区域的资产质量、获利能力和经营风险；法定财务报告与补充财务报告之间的主要差异。”
（三）商业银行表外业务的会计处理问题，是会计问题也是监管问题对商业银行进行监管的原因在其外部效应和信息的不对称。表外业务的非标准性及会计自身的局限性决定了对表外业务会计核算本身无法涵盖所有内容。
四、理财产品会计核算规则银行理财产品主要采取“资产池-资金池”对接模式，具有“滚动发售、集合运作、期限错配、分离定价”的特点。银行理财业务的主要盈利模式是通过资金池与资产池的期限错配获取盈利空间，通过承担信用风险扩大盈利空间。银行理财对以证券市场为主要投资对象的公募基金、券商集合理财形成明显的“挤压”。理财产品核算主要根据中国会计准则23号《金融资产转移》相关规定执行。根据银行是否将风险、报酬完全转移给客户，来判断理财产品的表内外核算。
（一）表内核算的理财产品银行发行理财产品时，若在与客户签订的理财合同中，向客户承诺“保本、保收益”，则用所募集资金进行理财投资运作发生的亏损要由银行承担，此时需在表内进行核算。大体规则如下：——将向客户募集到的理财资金确认为“客户存款”，产生的损益在“利息支出”科目核算；——将上述资金对应的理财投资在相应投资科目核算，例如投资了债券，则在“债券”科目核算，产生的投资收入在“利息收入”、“投资收益”等科目核算。
（二）表外核算的理财产品银行发售理财产品时，若与客户签订的理财合同中，没有任何向客户承诺的条款，则所募集资金进行理财投资运作发生的所有收益和损失均由客户承担，完全符合会计准则中“转移金融资产所有权上几乎所有风险和报酬”的出表原则，此时需要将理财产品对应的募集资金、投资产品等在表外核算。同时，应将相应的交易费、申购、赎回费等作为银行的中间业务收入核算，进入相应的中间业务收入账户。会计论文范文实践中是即使商业银行向客户承诺“保本、保收益”，也不进入表类，而是根据需要有选择地进行核算。从去年开始，在银监会出台限制银信合作融资类理财产品相应规定后，各行均对表内理财产品的发行进行更为严格的控制；各行理财产品的发行均以占有市场份额、争取优质客户和赚取手续费收入为主要目的。
