由会计实践论文代写润色企业对养老金费用存在三种会计处理方式:一是记入“福利费”;二是记入“管理费用”但不记入“应付工资”;三是记入“管理费用”和“应付工资”,但只有第二种方式比较合适。养老金会计核算时应遵循权责发生制原则和配比原则,建议我国采用规定缴费制养老金会计处理方法,而对补充养老金国家可规定税前列支比例。
一、养老金的性质和我国养老金制度
根据2000年11月1日开始的第五次全国人口普查资料统计,我国大陆60岁以上的人口占总人口比例为10.6%,其中65岁以上的人口占6.96%,已达到联合国关于“老龄型国家或地区”的界定标准。(联合国关于人口老龄化的界定标准为: 60岁及60岁以上人口占总人口的10%或65岁及其以上人口占总人口的7%,即为“老龄化型国家或地区”。)由此可见,随着人们生活水平的提高,人口老龄化是一种不可逆转的趋势,其产生的一系列问题不容忽视,其中建立养老保险制度是解决这一系列问题的最重要的一环。养老金是由政府和企业支付给退休职工用于保障日后生活的资金,人们对其性质的认识,曾经主要有两种观点:一种观点为“社会福利观”。代写会计论文这种观点认为,职工在职时取得的工资收入,体现按劳分配;在退休后领取养老金是对剩余价值的分配,体现国家和企业对职工的关怀。
我国传统体制下的养老金支付即是这种观点的体现,养老金支付都由国家和企业包揽,企业职工在职服务期间并不确认养老金费用。随着市场经济的发展,这一观点的弊端日渐暴露,一是养老金费用没有预提,企业无法预计将来应付养老金的数额;二是成本和收益不配比,使得企业各期的损益缺乏可比性,不利于企业之间的竞争。另一种观点为“劳动报酬观”。这种观点认为,养老金是劳动力价值的组成部分,是职工在职服务期间提供劳务所赚取的劳动报酬的一部分,职工退休后领取的养老金,是以其在职时提供的服务为依据的,其实质就是递延工资。因此,企业一方面要确认和计量在职职工的养老金费用,计入当期成本;另一方面也就负有为职工提存养老金的义务。这一观点克服了社会福利观的弊端,并已被世界各国会计界所接受。现行养老金会计核算的原则也就是建立在该观点基础上的。我国理论界对养老金的性质曾产生过争论,但随着养老金体制改革的深化,劳动报酬观在我国理论界已得到认同。我国的养老保险制度是从1984年开始试点建立的,经过十多年的不断探索,目前已建立起一套基本适合我国国情的养老保险模式。该模式是由基本养老保险、企业补充养老保险和个人储蓄养老保险三部分组成。
其中基本养老保险是最重要的部分,实行社会统筹和个人账户相结合;企业补充养老保险是企业根据自己的条件和意愿,为本企业职工建立的养老保险,给付方式为规定缴费制;个人储蓄养老保险是职工个人为自己的退休生活而作的一种预防性储蓄安排,给付方式为规定缴费制,这一部分为个人行为,并不是真正意义上的养老金计划。养老金会计不能脱离养老金计划,养老金保险制度是多个养老金计划的结合体,养老金计划是企业和员工之间关于退休后养老金支付的一项合同,企业承诺在员工退休时,按合同中规定的方案,计算支付养老金。养老金的缴费主体为企业,其缴费方式可分为规定缴费制计划和规定受益制计划两种。规定缴费制是指企业根据各期提存的金额及基金的投资收益来确定养老金支付额的养老金计划,即企业承担了按期提存一定数额的养老金的义务;规定受益制是指企业承诺在职工退休后支付一定数额的养老金,或在职工退休后分期支付一定数额养老金的计划,即企业负有向退休职工支付养老金的义务。因此,这两种给付方式下的养老金费用及养老金资产和负债的确认有所不同,养老金会计处理也有所差异。目前,我国基本养老金计划主要采取的是社会统筹与个人账户相结合的方式。其中社会统筹部分实行当年现收现付,是规定受益制计划,这个部分主要解决的是老年人最基本的生活来源问题;个人账户部分实行长期积累,是规定缴费制计划,这个部分主要解决的是老年人按照所尽的缴费义务多少不同,从而养老金收入多少不同、生活宽裕程度不同的问题。企业补充养老保险计划是一种辅助的养老金计划,实行的是个人帐户的方式,是规定缴费制计划,它解决的是实力雄厚的企业的退休员工将有更多养老金收入的问题,它是一条增强企业吸引力、树立企业良好形象的有效措施。
二、我国养老金会计理论和实务的现状对于养老金的会计理论和实务问题的研究,我国起步较晚,到目前为止,无论是对经办机构经办的社会保险基金,还是对企业负担的养老金等社会保障费用,基本上没有形成完善的会计理论体系和框架。只是财政部与劳动和社会保障部在1999年6月联合发布了《社会保障基金财务制度》、《社会保障基金会计制度》,对社会保险经办机构经办的养老保险金、失业保险金、医疗保险金会计处理作出了规定,从1999年7月1日起实施。这两个制度的特点是:以基金为会计核算的主体;以收付实现制为会计核算基础;设置较为特殊的基金账户;适用于社会保险经办机构经办的养老保险金、医疗保险金、失业保险金等三项基金。但由于种种原因对企业养老金费用等社会保障支出的会计处理却没有相应的规定,如养老金费用怎样确认、遵循什么核算原则、如何披露等,造成实务中存在多种会计处理并存的局面,相关的会计信息披露极不规范。目前我国企业对支付的养老金费用等社会保障支出存在以下几种会计处理方式(在此仅以养老金为例,下同):一是将养老金支出记入“福利费”,具体会计分录如下:计提养老保险基金时,
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从上述三种处理方式看第一种会计处理方式是不妥的,福利费是企业对本单位员工的责任,而养老金支出是企业对社会的责任,换句话说是对所有被雇佣者的责任,因为企业交纳的养老金由国家组成养老保障基金,被所有雇佣者享有,所以两者根本不是一个性质的业务。而且,养老金费用属于企业业主的责任,记入福利费岂不是要职工来承担业主的责任?第二种会计处理方式是合适的,养老金费用是企业的一种费用支出,其会计处理也应和一般费用的处理是一样的。第三种会计处理方式也是不妥的,主要是混淆了企业负担的养老金支出和职工个人负担的养老金支出,不知道这属于两种不同性质的业务。职工个人负担的养老金支出是将工资的一部分作为个人一种支出行为,是职工个人对自己工资的使用,只不过是委托企业来办理而已,这部分支出已经记入“应付工资”借方,自然会计入当期成本费用。企业负担的可以不通过应付工资科目,不存在分配问题。值得注意的是,上面第三种方法的分录是适合职工个人负担的养老金支出这种情况的。
三、我国养老金会计中的几个问题及其对策
(一)养老金会计核算的基本原则养老金的确认是养老金的核心问题。如上所述,养老金作为支付给退休职工用于保障日后生活的资金,其性质应是劳动价值的组成部分,在劳务发生时就应将其确认为当期的成本费用,所以,养老金会计核算时应遵循权责发生制原则和配比原则。具体而言:一是在当期确认养老金费用符合养老金的基本属性,是权责发生制原则的要求。养老金的属性是递延工资,它是职工劳动报酬分期支付中的延期支付部分,职工对这部分价值具有请求权和追索权,因此,企业在职工提供服务期间,在确认支付的工资为成本费用的同时,还要及时确认和计量这一部分递延工资,企业在获得职工提供的当期服务的权利时,也就负有了确认养老金负债的义务,即养老金费用必须在相关的权利和义务发生当期进行确认和计量,作为企业生产经营活动的必要费用。养老金的分期计入,是与权责发生制原则相一致的,是权责发生制内在要求的体现。
二是养老金费用的当期确认也是配比原则的要求。会计论文范文从职工为企业提供服务到领取养老金的全过程,主要经历了养老金的发生、筹集、发放三个环节,这些环节是相互独立和相互分离的。养老金费用发生是以职工提供劳务为依据,是其劳动报酬的一部分,而职工付出劳动的同时给企业创造了价值,带来了相应的经济效益,根据收入费用的配比原则,企业在核算费用时应将发生时的养老金费用计入当期经营费用,只有这样才能正确反映出企业的经营成果。如果在职工退休支付养老金时确认养老金费用,显然是不合适的,由于职工已不能给企业带来任何经济收益。在我国,养老金实行社会统筹和个人账户相结合,由财政和社会保障部门统筹管理,企业按期向社会保障部门拨付一定数额的资金,这部分企业负担的资金应如何确认为费用,目前,我国大多数企业确认的原则是收付实现制,即将企业负担的养老金在支付时列支于“管理费用”中。因此,必须规范养老金的确认,以权责发生制取代收付实现制,并按配比原则确认养老金费用,即在职工任职期间将缴纳的养老金,确认为养老金费用,在职工退休后直接从养老金中支付,有利于正确反映各期养老金费用和相应的资产和负债。#p#分页标题#e#
(二)养老金的会计处理方法
1.基本养老保险金的会计处理方法目前基本养老金的会计处理在国外有两种方法,规定受益制和规定缴费制,两种方法对于养老金的会计处理有所不同。
(1)规定受益制下的养老金会计处理。在规定受益制下,企业不仅仅只是按期提存资金,还应确保员工在退休时能收取确定的养老金福利。由于这部分资金所组成的基金由企业负责,即基金资产的收益由企业收取,损失由企业承担。但规定受益制的会计处理比较复杂,其中最重要的是要把养老金费用的确认与养老金基金的筹集分开。一般来说,养老金费用主要包括以下几项:①当期服务成本。由于员工在当期提供服务,公司应向员工支付的养老金福利(预付福利负债)的增加而引起的费用。精算师把服务成本计算为当年员工赚取的新福利的现值。②负债利息。因为养老金是一项递延报酬安排,它具有货币的时间价值。事实上,养老金记录的是折现值,预计福利负债与任何折现负债一样,每年发生利息费用。③计划资产的实际收益。在计算发起员工养老金计划的企业净成本时,特定年度累计养老金基金资产获得的收益是相关因素。因此,每年的养老金费用应当随着累计到基金的利息和分红以及基金资产市场价值的增减而得到调整。④前期服务成本的摊销数。养老金计划的修订(包括开始实施)经常包括提高(很少情况减少)员工以前年度提供服务的养老金福利的条款。因为计划是在企业预计未来期间将实现经济利益的情况下修订的,提供这些追溯过去而又涉及未来利益的前期服务成本应在未来养老金费用中分配,特别是在有关员工剩余服务年限中分配。以上费用的确认必须依靠精算师的帮助。精算师预测员工的死亡率、离职率、利息率、投资收益率、提前退休率、未来的薪金水平及养老金计划运作中的其他因素,通过计算各种影响财务报表的养老金项目来提供帮助,这些项目包括养老金负债、年服务成本和计划修订的成本。总之,规定受益养老金会计高度依赖精算师提供的信息和计量。其会计处理如下:①每年发生服务成本和负债利息时,借:管理费用———养老金费用贷:预计福利负债②提存资金时,借:养老金计划资产贷:银行存款③养老金计划资产发生实际收益时,借:养老金计划资产贷:管理费用———养老金费用发生损失时,作相反分录。④养老金计划修改(包括开始实施)时确认预计养老金负债,借:前期服务成本贷:预计福利负债⑤每年摊销前期服务成本时,借:管理费用———养老金费用贷:前期服务成本⑥实际支付福利时,借:预计福利负债贷:养老金计划资产
(2)规定缴费制下的养老金会计处理。在规定缴费制下,企业根据各期提存的金额和基金的投资收益来确定养老金的支付额,其会计处理较为简单。企业在各期所负担的养老金义务一般就是该期应提存的金额,而企业提存的金额由计划中的计算公式确定。当企业每期实际提存时,其现行义务就得到履行。因而,根据权责发生制原则,企业各期应确认的养老金费用通常就是当期应付的提存金。其会计处理为:企业在提存时,借:养老金费用贷:现金(实际提存时)或应付养老金(尚未实际提存现金时)如果企业各期应提存的数额与实际提存额不一致,则构成一项负债(应计费用)或是一项资产(预付费用)。从我国现实的情况看,我国的社会保障制度的建立还处于探索阶段,基本养老保险金是基础,也是我国养老保险制度改革的重点。由于目前企业和职工对养老保险的意识还不高,认识还不足,如果直接按照规定受益制来确认养老金费用,还存在诸如会计人员素质不高、精算师队伍建设的欠缺等制约因素。因此,我们建议,鉴于我国基本养老保险金是规定受益制与规定缴费制的结合,但最终应向规定受益制转化,以真正发挥养老金计划的社会保障功能的情况,当前我国企业的基本养老金应采用规定缴费制养老金会计处理方法,对一些条件成熟的股份有限公司可试行规定受益制会计处理方法。随着养老保险制度的逐步完善,会计人员素质的提高、精算师队伍的壮大,再过渡到规定受益制养老金会计上来。另外,我国现行养老金制度面临的一个突出问题是,在制度转型时期,对职工以前年度的基本养老金如何补偿。为了维护职工享受正当的基本养老保险权利,保证社会保险基金管理机构有足够的资金运转,就应该对职工以前年度的基本养老金进行补充计提。至于补提的资金来源及方式如何、补提多少、补提的基本养老金如何计入成本费用等,是个复杂的问题,已引起社会各界的关注,值得探讨。
2.企业补充养老金费用会计处理企业补充养老金是企业根据其经济实力,由企业与职工共同协商确定养老金的补充方式、待遇标准、发放形式及经办机构等的一种养老金计划。补充养老金的给付形式是规定缴费制,企业向补充养老金个人账户的供款,以职工工资总额的一定比例计提。对于企业补充养老金费用的确认和会计处理,我国尚无明确规定。但从理论上和我国试点地区的实务看,其会计处理可以有下列几种做法:(1)在税前列支,计入各期成本费用账户。(2)从税后利润中提取并作相应的会计处理。可以通过“盈余公积”与“应付养老金-应付补充养老金”账户核算。(3)按一定比例将补充养老金费用在税前列支,计入费用账户;超过规定比例的办法,则从税后利润中提取。我国属于生产力水平较低的发展中国家,国家要鼓励企业建立补充养老金计划,在政策上给予一定的优惠,从总体上提高养老金水平;但为了防止国有资产流失,国家应采取的办法是:规定一个企业的补充养老金可税前列支的比例,超过比例部分在税后利润中计提。
(三)养老金会计信息的披露国际会计准则第26号《退休金计划》中规定:养老金应在相关的报表及其附注中披露。而我国现行会计制度将养老金核算掩盖在“管理费用”之中,没有单独披露,这不利于正确评价企业对社会的贡献以及对社会的责任的大小。因此需要借鉴国外养老金会计披露的理论框架,将养老金信息在财务报表及报表附注中加以披露。具体如下:1.在当期利润表的管理费用项目下单独列示“养老金费用”金额;2.在期末的资产负债表流动资产项目下列示“预付的养老金费用”金额;3.在期末的资产负债表流动负债或长期负债项目下列示“应付养老金负债”金额;4.在报表的附注中,要详细说明企业养老金计划的内容、代写会计毕业论文养老金费用计量采用的会计政策、主要的精算假设、有关养老金成本的摊销方法、当期养老金费用的具体构成要素及其金额等等。另外从政策方面讲,由于我国养老金制度尚处于起步阶段,现阶段的退休老人的养老金只能依靠社会统筹部分解决。为了不加大正在工作的一代的负担,解决正在工作的一代个人账户的“空账”问题,目前理论界和政府有关机构主要提出了三种解决方法: (1)进一步扩大基本养老保险制度的覆盖面,通过增加缴费积累弥补当前的支付缺口;(2)开征社会保障税;(3)将部分国有资产变现,所得用于充实基本养老保险制度的“空账”现阶段社会统筹部分占我国养老金制度的比重较大,但从长期来看,它必将随着时间的推移而逐步萎缩,从而把养老金制度的主干部分置于基金制上。
