从管理类学科与经济类学科两方面探索会计学学科的属性
摘要：在2001年以后,我国对学科门类重新划分时增设了管理类学科,改变了以前经济类学科和管理学类学科合而为一做法,使管理学成为与经济学一样重要的一级学科。这对我国大中专院校的人才培养、学科建设以及其具体的子学科科学研究具有深刻意义,改变了以前经济类学科和管理类学科对人才培养目标不明确的问题,对我国这两类学科的科学研究也具有积极的促进作用,扭转了高等院校关于经济类学科和管理类学科建设混乱的局面①。然而,由于经济类学科与管理类学科具有千丝万缕的关系②,在进行学科划分时有些二级学科的归属性不是很明朗,因此在划分时引起了一些争议,会计学就是这一类,许多人对会计学的学科属性不是很清楚③。本文试图在这方面做些探讨以理清一些含糊概念。
关键词：管理类学科 经济类学科 会计学学科
一、经济学和管理学以亚当•斯密发表《国富论》为标志,经济学作为一种“经邦济世”的学科已有两百多年的历史④,经济学所研究的“经济问题”有四个基本特征或基本条件:人的欲望和需要是无限的;这些需要的轻重缓急是不同的;可以支配的生产资源是有限的;每一种资源在大多数情况下都可以有两种或两种以上的用途。所有的经济问题是以上述四个条件为前提的(郁义鸿、高汝熹,2003),因此,可以说经济问题也就是稀缺资源的配置问题,在资源稀缺的情况下,需要考虑用尽可能少的资源投入来得到尽可能多的产出,需要考虑哪些商品是最符合消费者需求的,分析社会需求、需求的数量、需求的层次性,需要考虑用怎样的技术来生产想要生产的那些商品,使得生产成本较低,也需要考虑怎样进行收入分配较为合理,以便在宏观和微观上产生最大的效率。“经济”的本来意义就是节约,以此作为方案取舍的标准,可以选择资源最优配置的方案。总之,从根本上说,经济学核心是将稀缺资源配置以产生最大效益的问题,其目的是揭示一般的经济规律。管理学是随着现代企业的发展而逐渐形成的,为了应对日趋激烈的竞争,管理者对企业具体的环境进行分析,确立企业的发展目标,形成计划,对企业的各种资源进行组织,并在生产中进行领导和控制的一系列活动,这有四层含义:管理是系列过程,包括决策、计划、组织、控制、领导和协调,因此管理是动态的;管理的核心是达到组织既定的目标;管理达到目标的手段是运用组织拥有的各种资源,由于资源是有限的,所以必须优化资源配置;管理的本质是协调,过程的矛盾和不协调会成为组织实现既定目标的阻碍,管理就是要努力使成员能够协同行动而消除组织实现既定目标的阻碍(尤建新,1999)。而管理学就是研究如何对企业进行管理的学科。可以看出经济类学科是研究宏观社会、或一般微观经济主体活动规律的学科,立足于社会和一般企业,这些活动的目的是资源的有效配置,以达到社会效果最佳。而管理学是研究企业如何通过各种活动,以达到企业既定目标的学科,它立足于企业内部,强调企业活动的过程。这说明经济学与管理学的立足点不同。
二、会计学属性的剖析会计是一门计量企业管理活动的学科,牵涉的范围很广,从内容上来说主要包括两方面,一是管理会计,一是财务会计。管理会计是对内会计,广义的管理会计包括普通成本会计,普通的管理会计和现在意义上的高级管理会计,立足于本企业的日常管理,目标是对企业的日常管理活动进行考察,进行分析,为企业的内部经营管理提供信息,以便于企业改善经营管理,因此它又是面向未来的会计,它所用到的大部分方法如普通成本计算法、普通成本分析法、本量利分析、标准成本分析、资金预算、作业成本法等从微观层面上来说是管理学的内容,因此管理会计属于管理学科的内容,对此大部分学者都不持怀疑态度;财务会计是对外会计,为企业的各种利益相关者提供财务信息,很多学者对财务会计的学科划分感到困惑。广义的财会会计包括狭义的财务会计、会计电算化、审计及财务报表分析等,只要分析了狭义财务会计的学科性质,其他学科的性质就迎刃而解了,会计电算化是狭义财务会计在计算机中的应用,审计表面上外在于狭义财务会计,但其实质是财务会计的延伸,其目的在于对财务会计信息进行鉴证,财务会计信息要使用,就要对财务报表进行分析,因此这几门学科只是狭义财务会计的延伸,它同属于财务会计学科,只要分析狭义财务会计学科的性质,就可以得到其他学科的性质。
首先,可以从会计学科发展的角度和财务会计的立足点来考察。会计的发展是与企业的发展分不开的,在早期的个人企业与合伙企业阶段,企业的投资者也是企业的经营者,会计的目标是为企业的经营管理提供信息,对外会计既没有必要,也没有可能。这一时期的会计实质就是管理会计。随着企业组织形式的发展,投资者和经营者逐渐分离,管理者为了向投资者反映受托责任,向投资者提供各种经营管理信息,而会计方面的经营管理信息具有量化性,因此会计信息成了管理者向投资者提供的主要信息,当然在此时投资者直接控制企业,他还可以直接到企业了解经营者对企业的管理状况,经营者向投资者反映会计信息也就没有那么迫切。随着企业经营的扩大,企业为了筹集生产所需要的资金,纷纷向银行借贷或者直接发行股票、债券,管理者除了向内部经营管理提供信息外,也需要向外部利益相关者提供关于企业经营管理量化的信息。
为了给管理者创造良好的工作环境,外部利益相关者只能相机干涉企业,会计信息成了投资者和经营者沟通的渠道。为了防止对信息判断的尺度不一致而出现争执,以及尽可能限制管理者对会计信息造假,需要对会计信息建立一个标准,这就导致独立审计师和公认会计原则(GAAP)的出现。公认会计原则的出现意味着财务会计从传统会计中分离出来,管理会计和财务会计成了现代会计的两大分支(葛家澍,2004),可见财务会计的目标也是反映企业管理当局的经营管理活动,只不过是信息的接受者从企业的内部转到了外部,并且对信息反映的方式和方法做了规范,但这种信息的转换,以及这种对信息反映的方式和方法做出规范是为了考察企业经营管理状况,其目标一部分也是为了加强企业内部的经营管理。外部利益相关者接受了企业的信息后,就会利用所接受的信息做出利己的各种活动,这种活动会促进社会资源的流动。促进社会资源趋利性流动,使会计信息具有经济后果,不是管理者提供财务会计信息的原始目标,其原始目标是如实地以货币形式反映企业经营管理活动,即提供会计信息,在提供信息的过程中导致社会资源的趋利性流动。对财务会计的属性,我国著名会计学家葛家澍教授综合美国一些权威文献认为财务会计是一个历史信息系统,它有四个根本属性:立足企业,面向市场;由公认会计原则(或准则、制度)对会计处理和报表编制进行规范;以过去的交易和事项引发的经济数据为会计处理的对象,最后产生反映企业的经营活状况及其结果的历史信息;财务会计和报告,正如它的名称所表示的,它提供的信息主要是财务的(葛家澍,2007)。立足企业说明会计活动的对象是企业,会计活动的边界是企业,反映的是企业管理活动结果的信息,面向市场则有两点含义,其一是因为企业是在市场中生存,企业离不开市场这个大环境,离开市场这个大环境的会计反映信息就不能如实反映企业的经济状况,其二是财务会计反映的信息具有经济后果,能促使资源的趋利性流动;由公认会计原则(或准则、制度)对会计处理和报表编制进行规范则保证了财务会计信息的质量;以企业过去的交易和事项引发的经济数据为会计处理对象,产生反映企业经营活动状况及其结果的历史信息,则表明会计反映企业的管理活动过程及其结果的学科,它立足过去,面向未来;提供的信息主要是财务的则表明财务会计提供的是货币数量化信息。从这些方面来考查,财务会计属于管理类学科。
其次,可以从管理学和经济学的学科内容来进行考察。基本经济问题产生的根本原因在于人的欲望的无限性与资源的有限性之间的矛盾,目的是创造社会节约以及解决社会效率问题,从根本上说,经济学核心的问题就是如何将稀缺的资源进行有效配置的问题。现代经济学两大分支是宏观经济学与微观经济学。宏观经济学分析一个国家或地区的国民生产总值和国民收入的变动,研究就业总量和失业率的变动、经济周期波动、通货膨胀、经济增长等问题,研究经济的开放、政府的财政政策和货币政策对宏观经济运行的影响等,并以收入和就业为中心,因此也往往被称为收入理论和就业理论,而这些只是会计处理的对象企业运行时的环境;微观经济学的研究对象是单个经济主体和单个市场的活动,其试图建立关于这些单个经济主体行为规律的理论,来阐明生产者如何组织生产、消费者如何决定其购买的商品数量和商品组合,其主要内容包括均衡价格理论、消费者行为理论、生产理论和成本理论、市场理论、生产要素报酬理论,一般均衡理论和经济福利理论,而价格是其核心理论,因此它也被称为价格理论,这些是一般企业运作规律。而传统财务会计是考虑怎样提供企业管理活动量化的信息,它与收入理论、就业理论及价格理论没有什么关系⑤,从这方面看,传统财务会计不是经济学学科。再从管理学来看,管理学是企业管理当局站在企业的角度,面对企业所处的环境、企业自身的特点,扬长避短,进行计划、组织,决策、控制等过程,其目的是提高企业的经济效益,而财务会计信息可以反映企业管理的状况,为企业计划、决策提供信息,管理当局可以利用会计信息控制企业的生产经营,监督管理当局,会计是企业管理活动的有效组成部分⑥,更属于管理类活动,为加强企业的经营管理而服务,会计学研究的是如何真实地、可靠地反映企业管理活动过程及其结果的学科。#p#分页标题#e#
从管理学与经济学学科内容来看,会计学是管理类学科。财务会计的基石是会计要素,有学者认为财务会计要素的定义借鉴了经济学概念,认为会计属于经济类学科,而不是属于管理类学科。但从财务会计对资产和负债的定义可知,企业的管理活动具有经济后果,财务会计要素采用经济学概念更能真实地反映企业管理活动的经济后果,促进社会资源趋利性流动。但企业的管理活动是微观经济活动,任何管理活动都具有经济后果,管理活动的最终目的是提高经济效益和效率,管理自身的活动是计划、组织、领导及控制,研究收入、就业及价格均衡等规律不是它的主要问题,财务会计借鉴经济学概念其目的还是为了更好地与经济事实相符合,正确反映企业管理活动,不符合经济事实的反映是无法为企业经营管理服务的,也无法为企业外部利益相关者提供准确的信息,因此会计学学科的构建要大量借鉴并使用经济学知识,如对会计要素的定义就借鉴了经济学的概念,对会计进行监管的制度、准则的设计也要符合经济学原理,对会计信息的经济后果要考评,这些都是为了在利用会计进行管理时要符合经济规律,但这些改变不了反映为管理活动及其结果的属性。此外,还有学者提出,当前会计研究的一个热点是经验会计研究,并对会计研究中的问题提出各种假设,收集各种数据,建立模型,然后应用数理经济的研究方法,对其提出的假设进行检验,因此认为会计是经济类学科。
诚然,用数理经济学研究会计问题确实是个热点,但这并没有改变其学科属性。借鉴其他学科的研究方法能丰富本学科的研究方法,但并不能改变本学科的属性,经验会计研究的对象还是会计问题。事实上会计学的发展常借鉴其他学科的知识,如衍生金融工具会计大量借鉴了金融学和投资学知识,社会责任会计借用了社会哲学方面的知识,新出现的法务会计大量引用了法理学方面的知识,除了会计理论的发展要借用其他学科的知识之外,会计的应用也要借用其他学科的知识,如会计电算化是会计与计算机的结合。这些借鉴和引用开阔了研究者的视野,促进了会计学的繁荣,如果不用发展的眼光看问题,从多角度审视会计,不借用其他学科知识发展会计,会计学恐怕会走向灭亡。
从以上分析可知,会计学包括管理会计和财务会计,属于管理类学科,它既不是经济类学科,更不是介于经济学与管理学之间的一级学科,但企业的经营管理活动要面向市场,财务会计反映的对象企业管理活动受经济环境的影响,而且它反映的结果要符合经济现实。此外,还有学者提出目前许多财经类院校纷纷设立会计学院,使其与管理学院,经济学院并列,因此应将会计学科独立出来,使其成为一级学科。对此笔者不敢苟同,财经类院校开设独立的会计学院很大原因是因为目前会计专业是财经类院校的重要专业,其生源广,社会需求量大,学生就业形势相对非会计类专业比较乐观,而且会计学科的涉及面很广,既涉及经济、管理类学科,还涉及法学、哲学等学科,能带动这些学科的发展,与这些学科形成优势互补,因此,为了突出会计学的重要性并促进其发展,很多财经类院校开设独立的会计学院。事实上我国存在特色的财经类院校是计划经济的产物,国外很少有特设的财经类院校,其通行做法是在大学中设立商学院,并在商学院下开设会计学专业,商学即中国的管理学,设立商学院目的是为企业培养高级管理人才,我国设置独立的会计学院并没有改变会计专业的管理类学科属性⑦,事实上有些综合类院校因为学科门类齐全,为了便于学科的建设和管理,将经济类专业和管理类专业放在一起,如清华大学的经管学院,但这些院校并没有否认经济类学科和管理类学科的非同类学科属性。
三、对我们的启示会计学科的管理类属性说明会计是为企业内部经营管理提供服务。会计类专业的学生将来大多在企业从事经营管理等工作,为了应对日趋激烈的竞争,会计人员要帮助管理者对企业具体的环境进行分析,确立企业的发展目标,形成计划,对企业的各种资源进行组织,并在生产中进行领导和控制等一系列活动,以及客观公正地反映企业的管理活动及其结果,在大学期间除了对其进行会计知识教育之外,进行一些管理学方面的知识培训也是必不可少的,此外为了让他们应付复杂的经济环境,也应具备经济学背景。但对从事会计研究的人员来说,由于会计工作是处于日益复杂的经济环境下进行的,为了使会计反映经济实质,会计研究人员更应该加强经济学方面知识的培训,包括普通宏观经济学、微观经济学、数理经济学、制度经济学、经济博弈论、公司治理、投资学、财务学、金融学、资本市场等各方面的知识,这样会计研究人员一方面能设计出高质量的会计准则反映微观企业经济事实,为企业的经营管理服务,促进经济的发展,另一方面能结合资本市场利用会计数据观察国家宏观经济运行中存在的问题。目前经济学和管理学不断发展,两者有融合的趋势,但经济类学科主要还是考虑如何用经济规律实现社会资源的配置,研究社会经济规律或一般经济主体的行为规律,管理学类学科与经济类学科有千丝万缕的关系,特别是许多管理方法要借用微观经济学所涉及的理论,但管理学主要考虑怎样用人为的组织协调艺术使企业生产出最佳业绩,两者之间还是有根本性的差别,这种差别是不可能随着学科的发展而消融的。
从会计学科的构成,会计学的发展,经济学与管理学立足点和所面对的问题等来看,会计学更应属于管理类学科,但社会经济是企业管理面临的环境,而企业管理的水平又影响国家经济的发展,因此在建设会计学科的同时,要考虑社会经济对会计学发展的影响,借鉴先进的管理思想,这样会计才能更好的为企业管理服务,促进社会经济的发展。②在一定程度上,经济与管理是很难分开的,对此可作这样的理解,搞好企业管理能为经济建设服务,经济形势的好坏对企业的管理水平有重要的影响,进行企业管理时要遵循经济规律,在一定层面上,管理学是微观经济学的应用。③大部分学者认为会计属于管理学科,但也有些学者从会计学的学科基础出发认为会计学科属于经济类学科,更有甚者有些学者认为会计学科与管理学科及经济学科一样,属于介于经济学科和管理学科门类之间的一级学科。④如果从其它方面算起,经济学的历史更长。⑤价格理论主要考虑什么因素决定价格,以及生产和需要在什么价格时达到均衡,而会计最多是反映价格方面的信息。⑥对于会计的本质,我国学术界曾有“管理活动论”、“管理工具论”、“信息系统论”及“会计控制论”的争议,从这些方面看,前两者明显指出会计的管理学属性,“信息系统论”则指出会计信息是为企业管理和经济决策提供信息,对于“会计控制论”,控制是管理的一大重要职能,这些学术界争议都证明了会计的管理类学科属性。⑦笔者查看了提出将会计学科提升为一级学科的学者所在单位,他们大多来自于财经类院校,因此笔者猜测其提出这样的观点是为独立开设会计学院寻找支持,对其他的学者笔者猜测其目的是强调会计学的重要性,两者均有较强的利益动机。
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