关于重塑我国注册会计师诚信的几点思考
摘要:影响我国注册会计师诚信的原因,既有其受利益驱使而丧失独立性的内在原因,也有其它外在的、社会的因素。为此,在重塑我国注册会计师诚信问题上,应采取相应的措施和对策。
关键词:注册会计师,诚信,审计
近年来出现了“琼民源”、“黎明股份”、“银广厦”等一系列经济丑闻,涉及国内众多知名会计师事务所的审计失败,从华鹏、华伦......再到中天勤会计师事务所。整个社会将诚信焦点对准注册会计师行业,评价一落千丈,可信度遭到严重的怀疑。注册会计师是不拿国家工资的“经济警察”,为尽快摆脱人们对注册会计师执业服务“离不开,信不过”的两难局面,为维护我国国民经济和证券市场健康发展,我们需要认真思考,重塑我国注册会计师的诚信。
一、影响我国注册会计师诚信的主要原因
1.受利益驱使而丧失审计独立性是导致我国注册会计师缺乏诚信的一个内在因素
利益的驱使使注册会计师往往迁就客户,影响了其保持审计过程中的超然独立性的审计原则。独立性是注册会计师行业的生命所在,一旦失去独立性,注册会计师为客户财务会计报告发表审计意见的真实性、公允性必然大打折扣。独立性的丧失是中天勤、安达信审计失败的重要原因。由于目前国内注册会计师审计市场供求状况是僧多粥少,一些会计师事务所为保住和扩大市场份额,争取或稳定已有客户,在决定其衣食主顾面前,对被审计单位的一些额外要求常常是睁一只眼闭一只眼。还有一些会计师事务所在竞争中相互压价,为了在低廉的收费中保持一定的利润空间,事务所愿意支付的审计成本必然降低,这样注册会计师在审计过程中就会减少甚至省略必要的审计程序,弱化甚至放弃谨慎性这一会计师最基本的职业操守。如在中天勤、安达信事件中,会计师事务所都有一个共同的问题,即注册会计师都未按审计准则的要求实行三级复核制度。
2.审计组织机构存在缺陷,约束机制弱,而对违规的处罚机制又不健全,是导致我国注册会计师缺乏诚信的一个外在因素
会计师事务所发挥其社会功能的前提条件之一,是注册会计师不仅在专业水平上,而且在经济基础方面,确有能力对独立审计的质量承担经济责任。在发达国家,无限责任合伙制一直是会计师事务所的主要组织形式,迄今为止,也很少有事务所采用有限责任公司的组织形式。究其原因,不是因为会计师事务所不愿意规避风险,而是因为怕失去公众的信任、丧失保障和提高审计质量的动力。而我国会计师事务所“脱钩改制”不彻底,没有取得预期成效。截止2001年12月31日,全国共有会计师事务所4287家,其中有限责任制3681家,占86%,而合伙制只有606家, 占14%。会计师事务所采用有限责任公司形式,注册会计师承担风险相对较小,退出本行业成本不高,因此对注册会计师的机会主义行为的约束相对较小。从1993年到2001年,中国证监会因为上市公司的信息披露问题仅仅处罚了24家会计师事务所和46名注册会计师。迄今为止,对事务所和注册会计师的处罚只限于行政处罚。中国注册会计师事业发展到今天,中国注册会计师协会对执业人员实行“市场禁入”处罚的约有10人,相对13万人的注册会计师和众多的审计过失、舞弊事实,这种处罚根本起不到震慑违规和犯罪的作用。而违信造假的巨大收益和较低成本往往使会计师事务所和注册会计师在进行了利益和成本对比后,置诚信于不顾去追逐利益。事实说明,我国注册会计师非诚信行为之所以屡禁不止,在很大程度上是因为目前我国民事赔偿和刑事处罚制度不完善。
3.我国尚未完全理顺的产权关系和不恰当的行政干预是导致我国注册会计师不诚信的社会经济因素
做假账不仅在中国有,在美国有,在世界其他国家也有。只要假账可以为作假的人带来巨大的经济利益,假账就很难被消灭。但改革开放以来,由于我国财产规则还未完全建立起来,因而,整个社会的财产意识和履行意识也未能随着市场的发育和市场关系的发展而进步,相反,失信行为倒成为经济活动中的普遍现象,如财政部目前正式公告的信息是中国有80%以上企业存在不同程度会计信息失真。这对社会经济运行、对注册会计师的诚信产生了极为严重的负面影响。
另外,不恰当的行政干预使注册会计师的非诚信行为产生了“抗药性”。在国内一项针对102家会计师事务所的权威调查中,过半数的被调查者认为“政府行政干预”是导致上市公司审计报告不实的主要原因,近六成的被调查者认为“国企改制直通车”是上市公司作假账的主要原因。
4.社会诚信道德缺失,加剧了注册会计师的非诚信行为
近年来,诚信道德缺失几乎成了一种社会“瘟疫”,加剧了注册会计师的非诚信行为,并从各方面侵蚀着我国社会主义市场经济的根基。在企业做假司空见惯,不少公司的财务报告不能反映真实的经营状况;中介机构恶性竞争,不择手段拉业务;作假账似乎还有一个完整的“作业链”,既有上市公司造假需求,咨询机构的整体策划,又有银行和税务的配合,关联方的协同,某些政府官员的首肯和保护,还有律师的法律支援和媒体的炒做。例如,上市包装本来是违反诚信的行为,但由于上市包装既能搞活部分国有企业,又不违反现行法律对诚信的规定,也不致遭受舆论的强烈谴责,同时还是一笔赚钱生意,所以注册会计师们乐此不疲。通过不法或不正当手段谋取非法或不正当利益是我国注册会计师价值取向扭曲的主要表现。在主要靠社会关系而不是靠执业能力吃饭的条件下,注册会计师既“拿人钱财”,就得“替人消灾”了,“银广夏”虚构利润就充分证明了这一点。
二、重塑我国注册会计师诚信的几点建议
(一)营造诚实守信的社会氛围,建立规范的社会信用体系和失信约束惩戒机制
为使注册会计师能够诚信自律,必须营造诚实守信的社会氛围。首先,加大宣传教育力度,把诚信作为建设现代文明的重要基石,培育以诚信为核心内容的与社会主义市场经济体制相适应的道德规范,在全社会逐步形成诚信为本、操守为重的良好风尚,用诚信将人们的道德行为、经济行为、政治行为有机地统一起来,使诚信真正成为大多数人所认同与遵守的行为准则。其次,整顿和规范市场经济秩序,使市场经济就是信用经济的观念深入人心,将社会主义市场经济建立在以诚信为核心的道德基础上。再次,通过立法和制度建设,建立规范社会信用体系和失信约束惩戒机制。尤其是严厉的失信约束惩戒机制能有效地防范失信行为的发生,从而改善社会经济秩序。
(二)推进经济体制改革,理顺财产关系,减少企业造假舞弊
财产关系是社会经济运行的最基本的经济关系,财产规则是社会经济的第一规则,财产关系和规则是诚信建设的重要制度基础之一。全面推进诚信建设,固然有赖于整个社会道德水平的提高和履行意识的增强,更为重要的则是深化财产关系的变革,通过理顺财产关系和健全财产规则来建立整个社会运行规则。因为市场经济中的种种失信和败德,大多是财产关系和规则缺失的结果,或者至少与其缺陷有关。事实上,只要存在模糊的财产关系,就会出现权利和义务的不对称,就可能在道德方面诱发只求权利而推卸责任的失信行为。只有在法律层面上理顺财产关系,诚实守信的社会风尚才能在社会经济运行的各个方面和各个层面得以充分形成,企业造假舞弊行为才能减少,注册会计师才能有诚信执业的社会经济环境。
(三)完善审计组织制度,大力推行合伙制,强化审计责任
按现行规定,我国会计师事务所可以有合伙制和公司制两种不同性质的组织形式。由于两种形式的事务所在取得营业资格、签署审计报告的效力、获取盈利等方面是相同的,但前者要以公司财产、乃至合伙人的家庭财产负无限责任;而后者仅以注册资本为限负有限责任,所以,我国大多数会计师事务所都选择了有限责任公司形式,这与国际惯例不符。注册会计师的职业特点决定了会计师事务所必须实行无限责任的合伙制。这是因为,一方面,审计报告是注册会计师出具的,作为审计诚信主体的注册会计师对它负有直接和完全的责任;另一方面,审计报告真实与否,直接影响到社会公众的利益以及投资人或债权人的合法权益。当事务所因过失或舞弊行为导致公共利益以及投资人或债权人的合法权益受到损害时,如果仅以事务所的有限资产承担赔偿责任,不仅不足以弥补受害人的损失,且也难以促使事务所及其注册会计师独立、客观、公正地执业。同时,如果事务所仅以公司有限财产负有限责任的话,那么,当可能获得的利润远大于注册资本金的时候,利益驱动就会导致非诚信行为的发生。而建立合伙制,合伙人则必然高度负责、相互督导,并努力提高业务素质,这有利于注册会计师行业健康发展。#p#分页标题#e#
(四)建立民事赔偿制度,提高注册会计师非诚信行为的法律成本
就总体而言,目前最重要的是物权法与债权法、合同法与侵权法、企业破产法与个人破产法的制定和完善,从严从重对造假舞弊的企业进行制裁。就惩戒注册会计师的非诚信行为而言,目前最重要的是建立民事赔偿制度。民事赔偿制度是一种成本很低但效果显著的防范措施,因为在这种制度中,只是由发生非诚信行为的注册会计师对受害人进行赔偿,有关方面无需花费就可调动各有关行为主体参与对注册会计师执业行为的监督,从而降低注册会计师的非诚信行为的发生概率。为制止注册会计师的非诚信行为,要视情节轻重,适时追究违信注册会计师的行政责任、民事责任和刑事责任。一般说来,违约和过失只是承担刑事责任和民事责任,舞弊或欺诈要承担行政责任。为保护弱者和提高违信成本,司法时可参照美国一些州法院的判例,将注册会计师的重大过失解释为“推定欺诈”。
(五)加强注册会计师行业管理,提高注册会计师执业水平,争取由监管部门委托审计,使其保持超然独立
首先,加强注册会计师的职业道德教育,提高业务素质。教育是提高注册会计师职业道德素质的基础措施,为此,要在全行业开展以诚信自律为核心内容的职业道德教育,通过诚信执业承诺,诚信自律公约等形式,塑造“诚信为本,操守为重,坚持准则,不做假账”的行为理念和“独立、客观、公正”的职业形象。提高注册会计师执业水平能力,一方面,严把入门关,提高注册会计师入门考试门槛,使获得执业资格的年轻会计师具有更高的业务素质;另一方面,加强注册会计师的后续教育,不断更新、完善其执业能力,使他们能恪尽职守。其次,借鉴国际“五大”经验教训,对审计和咨询业务进行拆分,消除不诚信的隐患。再次,主动实施上市公司审计轮换制,定期每隔两三年强制性更换会计师事务所,以防止注册会计师因为与上市公司的关系过于密切而丧失独立性,出现过失或舞弊行为。最后,争取由监管部门委托事务所,淡化上市公司管理当局的力量,减少注册会计师对被审计单位管理当局的事实依附,以维护注册会计师在市场中的独立性。与此同时,适当通过媒体增加社会公众对审计制度的了解和沟通,缩小审计期望差;多做一些会计师事务所、注册会计师的正面宣传,让社会公众也能看到注册会计师坚持准则、公正执业的主流方面。
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