论自创商誉的确认
[摘 要]本文针对我国现行会计准则对外购商誉予以确认,对自创商誉不予以确认的问题,通过对自创商誉本质的剖析,阐述应当确认自创商誉的理由。认为自创商誉与外购商誉一样都能为企业带来未来超额收益,符合资产确认的条件,因此应对其加以确认和计量。
[关键词]自创商誉;自创商誉本质;会计计量;会计确认
代写会计论文随着我国资本市场的迅猛发展,企业改制、并购、重组日益成为资本市场的热点之一,商誉在企业并购处理中的地位越来越重要,但商誉的确认、计量和会计处理却成为会计核算的大难题,成为会计界讨论的焦点问题。我国最新颁布的会计准则与国际会计准则趋同,都对外购商誉予以确认而对自创商誉不予以确认。不确认自创商誉主要有以下4个理由:1.自创商誉不符合资产确认的惟一标准;2.确认自创商誉不符合谨慎性主义的要求;3.确认自创商誉违背了会计信息可靠性原则,不能提供对信息使用者决策有用的信息;4.自创商誉是由企业或个人创造的与特定主体相联系,不能脱离主体而单独存在。笔者认为自创商誉与外购商誉一样都能为企业带来未来超额收益,符合资产确认的条件,因此应对其加以确认和计量。
一、自创商誉的本质分析
对于自创商誉的本质,目前学术界有以下5种代表性观点:
1.超额盈利观。该观点认为,商誉是未来预期超额盈利能力(不包括商誉在内)的贴现值,企业能长久地获得比行业平均报酬更高的盈利。
2.剩余价值观。该观点认为,商誉是企业总体价值与单个可辨认净资产价值的差额,即认为商誉的价值就是整体价值减去个别资产价值总和的差额。
3.无形资源观。该观点认为,商誉是企业各种未入账的无形资源,是企业长期获得超额效益不可或缺的因素,如专有技术秘诀、战略性的位置、优秀的管理队伍、团队的合作进取精神、有效的广告、卓越的信用等级等。
4.管理整合效率观。该观点认为,商誉是所反映的特定企业总体价值与各项资产价值之和的差额,它代表该企业的整合效益高出个别价值的部分,是整合效益的价值体现。
5.人力资本超额效益观。该观点认为,商誉的内在价值表现为人力资本对企业的超额效用,摆脱了有形资产剩余价值的束缚,是人力资本超额效益价值的体现。
以上5种观点从不同的方面认识了自创商誉的价值,都有其合理性,并且都认为自创商誉在持有年限内能为企业带来超额利润。正因为这种超额利润的缺口不断增大,已经影响到企业内外部人员对企业的价值评价和决策评估,所以要求计量自创商誉的呼声越来越大,但自创商誉的波动性、风险性的确给它的计量带来了不小的困难。#p#分页标题#e#
二、确认自创商誉的理由
(一)确认自创商誉符合《国际会计准则》的要求
按照美国财务会计准则委员会(FASB)的规定,确认一个项目和有关信息,应在考虑效益大于成本及重要性的前提下,按是否符合可定义性、可计量性、相关性、可靠性四个标准进行判断。确认自创商誉符合《国际会计准则》要求的四个基本条件:可定义性、可计量性、可靠性、相关性。
1.自创商誉的可定义性。我国新会计准则对资产的定义是指过去的交易或者事项形成的并由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。而自创商誉是企业由于所处的地理位置优越,或者信誉好、有品牌效益而获得客户的信任,或者由于组织管理、生产经营效益高、技术先进或掌握高新技术专利等原因而形成的一项无形资源。它符合资产定义的“过去的交易或事项形成”;“由企业拥有”;“预期会给企业带来经济利益”的条件,因此应当将其作为一项资产入账。
2.自创商誉可计量性和可靠性。首先,会计是一门计量的科学,它作为反映客观资金运动的工具,并不需要像数学那样精密,而且受现行市场、物价变动、金融股市的影响,也不可能做到非常精确。而自创商誉在很多确定的要素中是可以计量的,如行业平均报酬率、企业预计的超额盈利和贴现率等都是可以根据同行业有关数据、企业历史数据、市场通行利率等,结合环境因素的变化和企业可能实施的经营举措来综合确定的。我们还可以定期对自创商誉进行价值评估,提出修正系数,建立数学模型,尽量减少因不确定性而带来的误差。只要假设是合理的,数据的取得和计量的过程是可以验证的,就可以认为结果是比较可靠的。而且自创商誉是企业在过去经营过程中形成的某项无形资源,只要获得客户的信任、生产经营效益高等优势存在,商誉就必然存在,它是客观真实的,因此也是可靠的。
3.自创商誉的相关性。企业会计准则的基本准则第十三条对相关性作出了阐释:“企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关,有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。”国际会计准则在概念框架中也对相关性作了明确的解释:“当信息能够通过帮助使用者评价过去、现在和未来事项或确认、更改他们过去的评价从而影响到使用者的经济决策时,信息就具备了相关性。相关的信息应同时具有预测作用和确认作用,并且这两种作用是相互联系的。作为会计信息的两个主要的质量特征,可靠性和相关性是彼此消长的。相关的信息未必可靠,可靠的信息有时不够相关,中立的信息有时不符合稳健性原则,而过分谨慎又偏离了中立,因此我们需要从中找到平衡点。自创商誉对于企业资产、创造财富起着重要的作用,对其确认既能满足经营者正确报告的受托准则又满足了企业有利害关系的各方面决策要求,符合相关性原则。#p#分页标题#e#
(二)确认自创商誉符合客观性原则
从会计学角度来看,知识经济的最大特点是企业拥有的,凝聚知识和智慧的专利权、商标权、商誉等无形资产与日俱增,占全部资产的比重越来越大,甚至超过有形资产的比重。有些高科技企业无形资产的比重在资产总额中甚至位居首位,达到50%~70%甚至更高,无形资产拥有程度和质量的高低逐渐成为国际市场竞争的关键因素,如果这些因素在会计核算中不能得到充分的确认和计量,必然导致企业的市场价值与会计账面价值严重背离,必然对会计信息、报告的可信度产生较大的影响。根据自创商誉的含义,“获得客户的信任、生产组织得当、掌握生产的诀窍和专利技术”是形成自创商誉的重要原因,这些因素都无不与人有关,如果没有企业杰出的管理人员队伍,就没有商誉存在的基础,但是由于产权变动的发生,可能改变企业的资源配置和经营理念,可能导致企业杰出人才的流失,造成外界对企业的信任度的变化,从而使得企业自创商誉的价值发生急剧的变化,因此相比之下,自创商誉在产权变动前其价值更趋稳定,此时确认自创商誉价值更加准确,更加客观。
(三)确认自创商誉是会计核算一致性的要求
商誉无论是自创还是外购,其实质都是自创的,因为外购商誉其实是被并购企业的自创商誉,只不过在并购之前未予确认,而是等到并购时才得以确认。当并购发生时,本来为被并购企业所拥有的但未确认的自创商誉即成为新集团的自创商誉,新集团只确认这部分外购的商誉,而不确认原并购企业的自创商誉,这显然不符合会计一致性原则。只有在并购之前确认原自创商誉的价值,才能保证并购前后会计核算的一致性。
(四)对稳健主义要求的思考
代写会计论文稳健主义是对不确定性所作的谨慎反应,以确保经营环境中存在的不确定性和风险得到充分的考虑。要求在会计计量和确认上要尽量不确认或少计量可能的资产和利得,尽量确认或多计可能的负债和损失。不应高估资产或者收益,低估负债或者费用。事实上,稳健主义只是指导人们在会计确认时应持有的态度,以保证不确定性能减少到可以接受的程度,它是一种实务指导原则,目前其具体实施还主要依赖于会计人员的职业判断。如果我们能够准确地运用现值和公允价值来计量自创商誉,将一切影响权益的变动要素全部反映在报表中,那么,自创商誉作为一种企业的无形资源势必将予以确认。因为这样才能使业绩报告更加全面、真实,且可以避免企业管理人员将收益递延平滑到以后会计年度的管理行为,促进了会计收益和经济学收益的融合。
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