会计制度论文：在西方，创造性会计已经成为一个新兴的会计研究领域。本文结合前人相关的研究成果，对创造性会计的涵义、产生的原因及其作用进行了分析。文章指出创造性会计的产生是会计发展的必然，创造性会计包括会计创新和会计规避，其作用既有消极的一面，也有积极的一面。
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一、创造性会计的涵义
“创造性会计”是1986年由格里夫斯在《创造性会计》一书中首先提出的。此后，创造性会计引起了西方学者的普遍关注。然而西方学者较多地把注意力集中在创造性会计的负面作用上，忽视了其积极作用。创造性会计的负面作用体现在：①通过粉饰企业会计报表给大众以良好形象；②企业管理当局有意运用一些会计技巧规避法律约束；③违背“真实与公允”的原则。正如美国前证监会主席阿瑟·利特维尔在 1998年作著名演讲“数学游戏”时指出的，创造性会计已成为美国证券市场上司空见惯却又无人挑战的习惯，它已演化成市场参与者之间违背市场原则的游戏，给财务报告系统造成了很坏的影响。
从目前来看，我国学者对创造性会计的理解存在分歧。例如：刘杰认为，创造性会计以企业价值增值运动为研究对象，它为了尽力满足财务信息的提供者和使用者的双重需要，在符合法律要求的前提下，针对会计理论和会计实践的缺陷与不足，采取灵活多样的会计政策，进而实现实质性的突破，推动会计的发展。陈今池则认为，创造性会计是指在会计准则未明确规定的领域中，有意识地美化企业财务状况或是高报企业收益。
笔者认为，创造性会计作为一种行为会计，主要是研究创造性行为在会计领域中的运用，具体包括两个方面：一是会计规避，二是会计创新。其中，会计规避是指公司在不违背现行会计制度和会计准则的前提下，通过操纵会计利润和财务指标来达到自身的目的；会计创新是指公司面对新的经济业务或新的经济环境时，突破传统会计理论和方法进行会计创新。西方学者研究创造性会计的重点在于会计规避，我国学者的研究或者注重会计创新，或者注重会计规避。笔者认为，应该全面地看待创造性会计，偏重于任何一方面都是有失偏颇的。
二、创造性会计产生的原因
（一）经营环境的改变
一般而言，经营环境的改变要比法律法规的修订速度更快。作为一门社会管理科学，会计往往落后于迅速发展的经营方法和经营实务。对此，会计人员除了采用具有创造性的方法来描述新的会计问题之外别无选择。如随着经济的发展，人力资源对企业的作用越来越大。但是，人力资源的主观能动性、社会性和价值实现的高度不确定性使得传统会计无法对其进行反映和计量。如何对人力资源的投资价值、使用价值和交换价值进行核算成为摆在会计工作者面前的一道难题，需要我们摆脱传统会计的束缚进行创新。 #p#分页标题#e#
（二）社会资源的稀缺性
在市场经济体制下，社会资源的稀缺性使得每个企业都为占有更多的社会资源而进行激烈的竞争。企业经营者实际上承担着通过披露良好的财务状况和经营成果来取悦投资者、债权人等报表使用者。当企业经营状况不令人满意时，如何既能隐瞒不景气的现状，又能不违背有关法律法规呢？企业经营者会自然而然地想起创造性会计。
（三）企业的两权分离
股份制是现代企业最主要的特征。所有权和经营权的分离则是股份制的精髓。但在股份制企业中，委托人与代理人的利益并不一致，在许多情况下，代理人为了使自己的利益最大化，往往不会为维护委托人的利益而行事。由于公司管理当局控制着会计信息的提供，在企业的会计数据被用来评价代理人的业绩并与代理人所获得的报酬相挂钩时，创造性会计就对代理人产生了极大的吸引力。
（四）会计本身固有的缺陷
会计作为一门技术，具有很多与生俱来的优点，但也存在许多不足。这些不足主要体现在：①权责发生制的确认基础有较强的主观色彩；②不确定性事项的处理问题尚未得到很好解决。
（五）会计准则的缺陷
1.滞后性。随着市场经济的发展，新的交易行为和交易工具不断出现，使得会计准则总是滞后。在缺乏会计准则指导的情况下，人们只能自主进行某些新兴业务的会计处理，当然这种创造性会计活动也是会计发展的巨大动力。
2.灵活性。在现代市场经济条件下，企业经营方式多样化和经营范围扩大化的特征日趋明显，对于不同企业千差万别的会计事项，会计准则不可能制定得十分周全、完备，这就使得法定的会计政策在对会计事项的确认、计量以及报告等方面为企业提供了较大的选择空间。例如，会计准则在存货的计价和固定资产的折旧上就允许采用多种处理方法。
3.模糊性。比如会计准则对“重要性”、“相关性”、“真实性”等概念就没有进行详细界定。这种模糊的措辞给会计操作留下了很大的变通余地，也使得会计人员经常要运用主观判断。此外，许多现有的规则只说明了不能做什么，却没有规定能做什么。这样一来，企业经营者如果不能通过正常经营获得利润，就很可能会在账面上“创造”利润。
三、创造性会计的作用
创造性会计的作用既有消极的一面，也有积极的一面。
（一）创造性会计的积极作用
1.通过不断的会计创新推动会计的发展。美国的会计学家迈克尔·查特菲尔德曾指出，会计是反应性的。也就是说，会计主要是应一定时期的商业需要而发展的，并与经济的发展密切相关。创造性会计的“创造”过程实质上是会计反应性的表现。随着经济的发展、客观环境的变化，人们的认识也会不断地提高，原有的一系列会计规范很可能不再适用。创造性会计通过会计创新，在实质重于形式的前提下，针对新的经济形势创造出新的会计方法，弥补会计规范的缺陷、不足，并导致新的会计规范的出现，从而推动会计不断完善和发展。目前，创造性会计行为较为活跃的领域主要是人力资源会计、衍生金融工具会计、网络会计、绿色会计和社会责任会计。 #p#分页标题#e#
2.促进会计准则的不断修订和完善。会计准则的不完善为创造性会计的运用提供了空间。创造性会计对会计准则的挑战同时也是会计准则发展的动力。美国租赁会计准则的演进就是一个范例。在美国，早期的租赁会计实务不分经营租赁和融资租赁，租赁常被认为是一项待执行的契约，因此会计上并不记录租赁业务，只是在支付租金时借记费用而已。然而对于融资性质的租赁，如果不将其引起的负债纳入资产负债表，则不能真实反映企业的财务状况。对此，银行等债权人意见很大。美国财务会计准则委员会（FASB）不得不在1976年颁布《财务会计准则第13号———租赁会计》，对融资租赁的处理做出规范。创造性会计也不甘示弱，又创造出销售型租赁和售后回租等租赁业务，直接回击FASB，后来又扩展到不动产领域，迫使FASB重新回头认真思考租赁业务，并导致一系列会计准则的相继出台。
我国的情况虽与美国不同，但创造性会计在会计准则的制定和修订过程中同样起到了重要作用。由于历史的原因，我国会计准则的制定主要是借鉴而不是创造，导致了一些准则 “水土不服”，出现了“上有政策、下有对策”的现象。这可以从我国近几年对债务重组、非货币性交易等几个具体准则的反复修订得以证实。但是从另一个角度考虑，上市公司的会计规避行为也可以使我们及时发现准则的缺陷，从而不断完善我国会计准则。
3.缓解企业财务困难。通过创造性会计对企业财务报表的美化，在一定程度上可以帮助企业暂渡难关，免遭破产的厄运。当然，企业经营者必须认识到这只不过是权宜之计，企业的生存与发展必须要依靠自身努力。
（二）创造性会计的消极作用
1.传递错误信息，影响投资者判断。创造性会计可以企业粉饰财务报表的工具，从而造成“合法性会计信息失真”。会计的目的是通过对企业经营状况真实而准确的报告，为财务报告使用者提供有助于决策的信息。因此，如果企业利用创造性会计来进行财务报告的粉饰，那么不论是为了使企业从暂时的财务危机中逃脱出来，还是为了满足企业经营者的个人私利，创造性会计的使用都是
