财政部于2003年4月印发了修会计论文范文订后的《独立审计具体准则第14号———持续经营》，规定自2007年7月14日起施行。
本文试就企业持续经营假设、持续经营能力重大疑虑事项、注册会计师在发表审计意见时对被审计单位持续经营能力问题的应有考虑及相应选择等问题作一简析。
一、持续经营假设
会计核算和报表编制的基本前提是对会计核算和报表编制所处的时间、空间环境所作的合理设定，也称会计的基本假设。会计核算对象的确定、会计政策的选择、会计数据的搜集和处理、会计报表的编制都要以这些基本假设为依据。会计核算和报表编制的基本假设有四项：会计主体、持续经营、会计分期和货币计量。
我们知道，会计上的持续经营，是指在可以预见的将来，企业将会按当前的规模和状态继续经营下去，不会停业，也不会大规模削减业务。在持续经营前提下，会计核算和报表编制应当以企业持续、正常的生产经营活动为前提。企业是否持续经营，在会计原则、会计方法的选择上有很大的差别。在一般情况下，应当假定企业将会按照当前的规模和状态继续经营下去，不会停业，也不会大规模削减业务。
明确这个基本假设，就意味着会计主体将按照既定用途使用资产，按照既定的合约条件清偿债务，企业就可以在此基础上选择会计原则和会计方法，进行会计核算和编制会计报表。不同的假设前提有不同的会计核算原则。比如判断企业是持续经营的，那么其会计核算就要采取历史成本计价的原则来处理。如果判断企业不能持续经营，那么其会计核算就不应采用历史成本进行记录。由于持续经营是根据企业发展的一般情况所作的设定，而事实上任何企业都存在破产、清算的风险，不能持续经营的可能性总是存在的，因此，需要企业定期对其持续经营基本假设作出分析和判断。如果可以判断企业不能持续经营，就应当改变会计核算的原则和方法，就应当改变报表编制的基础，并在企业财务会计报告中作相应披露。这是会计制度和会计准则所要求的。
审计上的持续经营与会计上的概念大致相同，但略有区别。审计上所称的持续经营假设，是指被审计单位在编制会计报表时，假定其经营活动在可预见的将来会继续下去，不拟也不必终止经营或破产清算，可以在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。这里所说的“可预见的将来”，通常是指资产负债表日后十二个月。
二、持续经营能力重大疑虑事项对企业持续经营能力产生重大疑虑#p#分页标题#e#
事项多种多样，归纳起来可以分财务方面、经营方面和其他方面等三方面事项。
（一）财务方面企业在财务方面存在的可能导致对其持续经营能力产生疑虑的事项或情况，有以下四类：
一是企业在偿还债务方面步履维艰，困难重重。比如企业无法偿还到期的债务，无法偿还即将到期且难以展期的借款，无法继续履行重大借款合同中的有关偿还条款，存在大额的逾期未缴税金等；二是企业在获取资金来源方面存在困难，难以获得必需的资金。比如企业无法获得供应商的正常商业信用、过度依赖短期借款来筹资、难以获得开发必要新产品或进行必要投资所需资金等；三是企业在资产运作和管理方面，存在大量的不良资产或者对外提供巨额的借款担保，潜在的损失风险较大。比如企业的重要子公司无法持续经营且未进行处理、存在大量长期未作处理的不良资产（如呆滞冷背存货、账龄很长的呆账、长期挂账的待处理财产损失和固定资产清理等）、大股东长期占用本企业的巨额资金、存在因对外提供巨额借款担保等或有事项引发的或有负债等；四是企业在财务指标方面，表现为主要财务指标恶化。比如累计经营性亏损数额巨大、资不抵债、营运资金出现负数、经营活动产生的现金流量净额为负数等。
这些情况的出现，很有可能说明企业已经陷入或将会陷入财务危机。
（二）经营方面企业在经营方面存在的可能导致对其持续经营能力产生疑虑的事项或情况，通常包括：企业的关键管理人员离职且无人替代，主导产品不符合国家产业政策，失去主要市场、特许权或主要供应商，人力资源或重要原材料短缺等。这些情况的出现，很有可能使企业的正常生产经营难以维系。
（三）其他方面企业在其他方面存在的可能导致对其持续经营能力产生疑虑的事项或情况，通常包括：企业严重违反国家的有关法律、法规或政策；异常原因导致停工、停产；国家的有关法律、法规或政策的变化可能造成重大不利影响；经营期限即将到期且无意继续经营；企业的股东 （投资者）未履行协议、合同、章程规定的义务，并有可能造成重大不利影响；因自然灾害、战争等不可抗力因素使企业遭受严重的损失等。这些情况的出现，就会对企业的生产经营产生负面影响，重者将会引起企业停工、停产甚至关门清算。
三、发表审计意见对持续经营重大疑虑事项的考虑
注册会计师接受委托，对被审计单位会计报表进行审计，应当按照独立审计准则的要求，获取充分适当的审计证据，发表审计意见。在审计过程和发表审计意见时，注册会计师应当充分关注被审计单位在财务、经营等方面存在的可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况。如果被审计单位的持续经营能力产生重大疑虑，应当考虑该等事项和情况对被审计单位持续经营能力的影响，并据以确定对审计报告的影响，区别不同情况，慎重而恰当地发表审计意见，以提高审计质量，规避审计风险。#p#分页标题#e#
（一）当持续经营假设是合理的，但存在重会计论文范文大疑虑时，审计意见的处理注册会计师如果认为被审计单位编制会计报表所依据的持续经营假设是合理的，但存在可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，应当提请被审计单位管理当局在会计报表中适当披露：
1、导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况以及管理当局拟采取的改善措施；
2、被审计单位持续经营能力存在重大不确定性，可能无法在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。
如果被审计单位已经考虑注册会计师的建议，在会计报表中进行了适当披露，根据《独立审计具体准则第14号—持续经营》的有关规定，注册会计师对此应当出具无保留意见的审计报告，并在意见段之后增加强调事项段，描述导致对持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况以及持续经营能力存在重大不确定性的事实，但不应使用附加条件的措辞。
这也是 《独立审计具体准则第#号—审计报告》所规定的要求。
如果被审计单位未能采用注册会计师的建议，未在会计报表中进行适当披露，根据《独立审计具体准则第14号—持续经营》的有关规定，注册会计师应当对此出具保留意见或否定意见的审计报告，并在意见段之前的说明段中描述导致对持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况以及持续经营能力存在重大不确定性的事实，同时指明被审计单位未在会计报表中进行适当披露。至于在这种情况下是发表保留意见还是否定意见，主要看对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况的严重程度和注册会计师的职业判断。
（二）当持续经营假设不再合理时，审计意见的处理
当持续经营假设不再合理时，审计意见的发表要视被审计单位的会计核算和编制会计报表的基本假设是否改变而定。
1、如若认为被审计单位编制会计报表所依据的持续经营假设不再合理，而被审计单位仍按持续经营假设编制会计报表，根据《独立审计具体准则第14号—持续经营》的有关规定，注册会计师对此应当出具否定意见的审计报告。
2、如若认为被审计单位编制会计报表所依据的持续经营假设不再合理，而被审计单位已按其他基础 （如收付实现制基础、计税基础、其他特殊编制基础）重新编制了会计报表，根据《独立审计具体准则第14号—持续经营》 的有关规定，注册会计师对此应当出具特殊目的业务审计报告。在出具特殊目的业务审计报告时，注册会计师应当分析被审计单位采用其他编制基础的合理性，同时应当在审计报告范围段中指明所审计会计报表的特殊编制基础，并在意见段中说明所审计会计报表在所有重大事项方面是否按照该基础进行了公允反映。#p#分页标题#e#
（三）当持续经营假设是否合理难以判断时，审计意见的处理如果被审计单位存在可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，但注册会计师无法确定被审计单位编制会计报表所依据的持续经营假设是否合理，根据 《独立审计具体准则第14号—持续经营》的有关规定，注册会计师对此应当出具无法表示意见的审计报告。假如决定出具无法表示意见的审计报告，注册会计师一方面应当提请被审计单位管理当局在会计报表中适当披露以下内容：
3、导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况以及管理当局拟采取的改善措施；
4、被审计单位持续经营能力存在重大不确定性，可能无法在正常的经营过程中变现资产、清偿债务；另一方面应当在审计报告意见段之前的说明段中充分说明无法表示意见的理由。以使审计报告使用者充分掌握有关情况，便于正确理解会计报表所提供的信息。
