对重塑C P A诚信的再思考
摘要：近年来，国内外一系列会计造假丑闻频频曝光，其屡禁不止、严重泛滥的局面极大地破坏了会计秩序。而对会计资料进行社会审计的直接参与者CPA不仅没起到应有的监督作用，反而也参与制假、造假，被推上法庭。整个社会对CPA行业的评价一落千丈。曾有戏称，CPA不再是Certified Public Accountant(注册会计师)，而是Cheating Public Accountant(欺骗公众会计师)。由此可见，CPA审计质量状况堪忧，代写会计论文本文将再思考CPA诚信丧失的原因，并进一步提出相应对策。
#p#分页标题#e#
关键词：CPA 诚信丧失 审计独立性
一、CPA诚信危机成因剖析
1.过度的行政干预难以提供高质量审计的外部环境中国注册会计师市场从产生、发展以至不断壮大，各级政府就不断加强对会计服务市场的干预，导致CPA的行为不是主要由市场决定，而更多地是政府选择的结果。
在社会主义市场经济条件下，中国公司的很多行为（如申请上市、保牌资格）都是由政府和相应行政职能部门规定，而不是直接面对市场。因此，公司行为只要满足了政府要求，就可以相应取得某些资格。注册会计师审计作为一项重要的社会监督行为，其所出具的审计报告却处于次之的地位。相反，一些严格独立的会计师事务所提供的高质量的报告意见，可能会影响公司利益。因此，公司欢迎能够符合其自身利益，且取得行政当局认可的审计报告，从而选择符合“标准”的CPA及事务所。作为卖方的事务所及#p#分页标题#e#CPA迫于过多行政干预造成的这种境地，为了寻求买方认可，导致CPA有悖于审计初衷，否则可能失去买方，失去市场。正是这种行政过多介入出现的不正常的市场，使CPA审计秩序紊乱。
2.公司治理结构缺陷影响CPA审计独立性
CPA审计应具有最基本的原则是超然独立性。但是，目前我国公司治理结构上的不完善破坏了其基本属性。公司中存在着董事会及经营管理层。董事会对经营管理层进行控制监督。公司在进行审计时，董事会委托CPA代理，对经营管理层经营业绩审计，则应是三元关系。而实际情况往往事与愿违。很多公司董事长本身又兼职总经理，或总经理本身也是董事会重要成员，原本的三元关系被简化成二元，董事长委托CPA对自己进行监督审计。委托审计与被审计实质是同一主体，存在着攸关利益。这样从根本上破坏了委托代理理论中审计机构与被审计公司之间的平衡关系，从而使CPA在审计过程中难以保持其基本属性——超然独立性。
#p#分页标题#e#3.收益与风险的博弈往往导致CPA丧失诚信
近年来，公司因管理当局造假舞弊使投资者蒙受巨大损失。投资者将其损失归咎于CPA丧失诚信、审计失败所致。针对CPA行业的违纪行为，注册会计师协会主要采取警告、暂停执业、吊销证书等方式。但据统计，从1993年到2001年，因审计失真而被处罚的只有24家会计师事务所和46名注册会计师。且对事务所和注册会计师的处罚往往限于行政处罚，处罚手段单一，缺乏力度，不能从根本上起到震慑造假违规的作用。而造假所收到的巨大收益往往驱使CPA及事务所置诚信于不顾。因为CPA在进行了失信取得的收益与风险对比后，得到的回报大于他们所受到的处罚，就会冒险提供虚假的审计报告。现进行博弈分析如下：
假设#p#分页标题#e#CPA实施审计时，手续费用为3万元，正常收益为5万元，造假收益在不被发现的情况下为10万元，被发现时的处罚为20万元。
博弈结果为Ⅱ(10,3),即在造假没被发现,不受惩罚的状况下,造假为最佳选择,此时收益远高于成本.设发现被处罚的概率为P1,则没被发现不惩罚的概率为1-P1,CPA造假的概率为P2,则CPA#p#分页标题#e#选择P2,最大化收益:Max p2[-10p1+10(1-p1)]+(1-p2)[0p1+(1-p1)5]P2
对上式P2求导,得出P1=1/3,则1-P1=2/3,即没被发现不处罚的概率不超过2/3,,则CPA就有造假的动机.;另一方面,如被发现,但惩罚力度不够,也会导致CPA失信。经过以上分析,得出以下结论#p#分页标题#e#:如果惩罚力度不够或监管不严,CPA就会失信做假账,因为此时收益大于成本。
二、重塑CPA诚信的相应对策
1.减少行政干预，建立市场化的CPA审计环境针对过多的行政干预往往导致CPA审计行为不是市场行为这一弊端，笔者认为，应大力强化会计师事务所及注册会计师的审计地位，突出其对被审计单位出具的审计报告的重要性，相应弱化行政职能部门对审计业务的干预，从而建立良好的审计市场环境。CPA出具的审计报告直接面对市场，接受市场竞争的选择。公正、客观的审计报告将会得到投资者及社会公众的青睐，这样，会形成诚信的CPA——高质量的审计报告——投资者的信心及放心的健康的审计秩序环境。我国审计市场及注册会计师事务所在这方面的体制改革已经是进行时，1999年会计师事务所与行政单位实行脱离挂靠制度，明确了会计师事务所作为一个中介组织的责任。同时，也强调了会计师事务所作为独立审计组织的地位，使#p#分页标题#e#CPA审计中不会受到过多的行政干预，有更主动的审计行使权利。
2.改善公司治理结构，提高会计审计质量如前“一、2”所述，公司治理结构存在的缺陷严重影响CPA审计质量，所以改善公司治理结构对于构建高质量的审计体系，重塑CPA诚信至关重要。公司治理结构中，CPA审计与公司董事会、经理层的三元关系被简化成二元关系，势必影响CPA审计质量。众所周知，现代企业制度已对公司制度进行改革，所有权与经营权的分离，使投资者与管理层有清晰的界限。公司治理的规范已在逐渐形成。在不断完善公司治理结构时，还要加强董事会对经营管理层聘任的监管，防止仅仅是形式上的分离。以免董事会大股东与经营管理层串通一气。在此，引荐英美等发达国家的公司治理原则，此原则要求董事会下设审计委员会，一般由独立董事组成，监督公司的行为规范，更好地使董事会与经营管理层之间相互独立，从而促使CPA审计过程中与董事会和经营管理层无利益相关性，提供高质量的审计报告。
3.推进会计师事务所体制改革，加大审计行业违规惩戒，增强#p#分页标题#e#CPA诚信审计的压力和动力要提高CPA的风险意识，保证审计质量，要进一步深化会计师事务所体制改革，改变有限责任制的组织形式，大力发展合伙制，尤其是有限责任合伙制。据载，美国执业的国际会计公司机构已完成了向有限责任合伙制的转型。我国也在深圳特区进行了试点实践。这种体制是各合伙人对个人执业行为承担无限责任，增强了CPA个人的法律责任。把审计责任与CPA联系起来，建立健全行之有效的约束CPA审计行为的机制，增强CPA诚信审计的压力和动力。
