浅谈会计核算基础中存在的问题与方法研究
摘 要:文章通过事业单位会计采用收付实现制核算基础的弊端,提出了引入权责发生制的具体会计核算方法。
关键词:权责发生制 事业单位 会计核算
建国以来,我国事业单位会计长期以收付实现制为会计核算基础。随着我国社会主义市场经济的发展和财政管理制度改革的深化,这种完全的收付实现制已不能适应新的财政预算管理目标及单位财务管理的要求。笔者结合自己的工作实践,就如何结合事业单位的业务特征,在会计核算中逐步合理地运用权责发生制,谈谈自己的想法。
一、事业单位会计以完全的收付实现制为核算基础的弊端
1.会计信息缺乏可比性。建立在收付实现基础上的会计信息,不可比性较大。一是纵向不可比。收付实现制是按当期实际上收入数和支出数分别确认和计量收支的。这样,一些应分属不同会计期间的收入和支出项目,由于在本期发生,即确认和计量为本期的收入、支出数,从而导致前后会计期间会计信息的不可比。如一次性支付银行借款的利息形成的支出,收到财政拨付的以前年度应拨未拨的单位可用预算外资金形成的收入等。二是横向不可比。收付实现制确认支出和费用的标准,是以资金是否实际收到或付出,而不核算资本的损耗。如事业单位购入固定资产发生的相关费用直接在发生期列入相应的支出科目(根据购置固定资产的资金来源不同,分别列入“事业支出”、“经营支出”、“专款支出”或“专用基金—修购基金”等科目)没有将购置固定资产的成本予以资本化,并在固定资产使用期限内分期计入单位的支出和费用。这样由于固定资产等购入的不均衡,也造成了同类事业单位之间预算执行情况及结果的难以比较。
2.不能客观地反映单位的事业结余和预算执行情况。事业结余是衡量事业单位预算执行情况的一条重要指标。按照收付实现制原则,当年的事业结余就是当年实际发生的收入和支出的差额。这样就会存在两个方面的问题。一是事业单位为了实现当年的收支平衡,就会人为地调节当年的收入和支出,以达到收支平衡的目标。而这种收支平衡的背后或多或少地存在着应收未收、应支未支等虚假平衡现象。二是单位账面反映的事业结余较大,但同时还存在着大量的预算已安排,但由于资金短缺等原因而暂时未能支出的项目,如欠供货单位的资产购置款项、应列入当年支出的职工奖金等,这就使得单位的事业结余失真,账表所反映的收支情况也不够客观、真实、全面。
3.不能客观地反映单位的资产、负债状况。由于事业单位没有将购置固定资产的成本予以资本化,其“固定资产”账户只反映固定资产的原值及增减变动情况,而不能反映固定资产的新旧程度和占用情况。另外,由于在收付实现制原则下,单位会计对应收未收、应付未付等事项可不作反映,造成了反映单位资产、负债的会计资料不全、信息不真。
二、事业单位会计引入权责发生制后有关业务核算的具体操作其实,事业单位会计运用权责发生制并不是一个全新的课题。在以往的实际执行中,事业单位的部分会计业务已运用了权责发生制,如按一定比例或标准提取修购基金、职工福利费、工会经费等。只是在事业单位会计核算从收付实现制向权责发生制的转变过程中,要根据事业单位的业务特征,结合实际情况,逐步实施。
1.收入的核算。实行部门预算后,事业单位年度的收入项目较为确定,而且确认、计量收入的依据也较易取得,因此,对事业单位的收入事项,应根据财政部门审批的预算计划,按“收支两条线”规定,在经济事项发生时按收付实现制原则予以确认。对财政安排的预算资金和单位组织、存入财政专户的预算外资金,在年度单位预算执行过程中按财政国库和财政专户实际拨入的数额予以确认、计量,分别列入“财政补助收入”、“事业收入”、“其他收入”等科目,年度终了时,单位将本年度实际收到的预算内、外资金拨款数同财政部门进行核对,对财政部门当年应拨未拨的预算内、外资金,若财政部门规定仍留给单位使用的,则单位应按权责发生制的原则作为当年收入,同时增加财政部门的应收款项。下年度收到财政部门拨入上年度应拨未拨款项时,则减少财政部门的应收款项。
2.支出的核算。为了便于加强对事业单位支出的管理和监督,对事业单位的日常支出总体上仍采用收付实现制,即对事业单位的支出事项,按收付实现制原则,在经济事项发生时予以确认。对于借入款项所发生的利息支出,则按权责发生制的原则,根据约定的借款利率和借款期限,分年按月提取利息费用;提取利息费用时列入有关支出项目,并同时作应付款处理;待支付利息时冲减应付款。
3.债权债务的核算。为了正确反映事业单位的权利和义务,应通过“应收账款、预收账款、应付账款、预付账款”等会计科目,按照权责发生制原则,使其形成单位的资产和负债,以充分反映单位的可用财力和潜在的风险。
4.材料和固定资产的核算。材料的核算仍按现行的办法处理。购入时,借记材料,贷记现金或银行存款;在发生领用时,则按实际发生数额及用途记入相应的会计期间的有关支出科目。对固定资产的购置、耗费,可参照企业会计制度的处理办法办理,增设“累计折旧”科目,或者在“专用基金”科目下增设“折旧基金”明细科目。固定资产购入时,借记固定资产,贷记银行存款。对于实行政府采购以后,采购单位先收到资产后分期付款、款清结报的采购业务,由于采购单位对该项资产已取得了所有权和控制权,按权责发生制原则,也应对其进行规范的会计核算,作为资产入账。即:采购单位收到资产时,借记固定资产,贷记其他应付款———其供应商;分期支付采购金时,若由财政专户的预算外资金支付,则借记其他应付款———某供应商,贷记事业收入;若由财政安排的预算资金支付,则借记其他应付款———某供应商,贷记财政补助收入。在固定资产的使用耗费过程中,根据固定资产的预计使用年限、选用适当的折旧方法,通过计提固定资产折旧,合理地计算、确认、分摊固定资产整个使用期内各期应承担的费用,列入相关支出科目。这样不仅能客观地反映事业单位固定资产的新旧程度及固定资产的占用情况,均衡事业单位在固定资产购置方面的压力,更能形成良性循环,增加会计信息的可比性,以便更好地考核单位的绩效。
5.净资产的核算。《事业单位会计准则(试行)》规定:事业单位的净资产是指资产减去负债的差额,包括事业基金、固定基金、专用基金、结余等。采用权责发生制后,由于固定资产的核算参照企业会计制度的处理办法办理,所以事业单位会计可不再使用净资产类科目“固定基金”。“专用基金”则根据国家有关规定按权责发生制原则按月(或按年)计提,进入相应的支出科目。“事业基金”则按单位年度收入、支出、结余等情况在年度终了时计算确定,并进行相关的会计核算。有关结余的核算仍按现行制度规定办理。实行事业单位会计核算基础由收付实现制向权责发生制的转变,不仅需要事业单位会计科目和会计报表的修改,还需要立法、财政预算会计制度、应用软件设计等多方面的协调配套,以维护事业单位正常的会计工作秩序,提高资金使用效益,保证会计信息质量。
参考文献:
全国预算会计研究会会计课题组.预算会计运用权责发生制的研究.预算管理与会计,2003(2)
