第 1 章 导论
1.1 研究的背景
今天，在经济全球化、国际资本集团化的背景下，跨国公司加快了国际资本运作、经营全球化的进程，跨国企业越来越多的运用转让定价方法，利用各国税收协定等税收政策的不平衡,为了实现集团有效税率最小化实现跨国利润转移使得税基侵蚀问题在国际税收体系中的复杂程度有所提高。当前跨国企业较为常见的转让定价安排是利用集团内各个成员企业之间的产品供应链合法的分配各个关联企业之间的利润，例如各个成员企业之间签订关联企业内部服务，购销协议将功能、风险和资产（特别是难以准确估价的无形资产）转移给税负最低的国家。由此可见，跨国企业过度的转让定价安排对不同国家子公司利润转移及税基侵蚀产生较大的影响。各个国家政府对设在本国的跨国企业通过不合理的转让定价安排将利润转移到传统避税地的行为加强反避税调查。税基侵蚀及转让定价安排成为各国国家需要协同一致同面对的国际间税收问题。
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1.2 研究的意义
当前如何抵制税基侵蚀在各个国家的蔓延，如何增加跨国企业通过转让定价安排进行税基侵蚀和利润转移行为相应的机会成本和降低收益，正成为各国税务机关急待解决的经济问题。跨国企业的税基侵蚀及利润转移行为，冲击了各国的财政税收体系，扰乱了国际税收秩序，阻碍了各国经济的健康发展，使得无论是反避税能力较强的国家还是处于反避税经验不足的国家都同样遭受了利润转移和税基侵蚀(以下简称BEPS )的侵害。该问题的严峻性和紧迫性越来越引起国际社会的广泛关注，因此，在对跨国公司转让定价安排的原理及全球产品供应链进行分析的基础上，研究跨国公司通过全球转让定价安排实现跨国利润转移并进而对我国的税基侵蚀产生影响，对于我们从转让定价税收实践来深入了解避税行为动机、模式、结果，从而有针对性的通过我国反避税相关的税收法规建设和修订，进而开展反避税的税务管理国际协调，并在多国磋商，签订双边税收协定的过程中更好地保护我国的税收利益等，都具有重要意义。
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第 2 章 国内外对转让定价与税基侵蚀的研究发展
2.1 国际社会税基侵蚀问题的现状
随着各国对跨国企业反避税调查的不断推进和加强，越来越多的相关案例被公诸于世。OECD于2015年10月22日批评某跨国公司在OECD成员国“过度避税”，责令美国咖啡连锁企业头星巴克、意大利汽车企业菲亚特分别补缴不超过3000万欧元（约合3400万美元）税款①。星巴克和菲亚特均表示未使用不当手段避税。但是，经过调查发现这两家公司存在重大的避税情况。美国也对B集团等跨国公司全球有效税率过低，涉嫌采用激进的转让定价安排在各个国家的子公司间进行避税安排并进行利润转移，美国已对该公司提出了反避税质疑和审查要求。近年来各个国家纷纷加强针对跨国公司反避税调查，以期阻断跨国企业的不合法或隐蔽的合法避税行为。在近几年已公开的反避税案件中，美国针对B集团公司的反避税调查受到了国际社会的广泛关注。2013 年5 月美国国会举行听证会，针对美国B集团公司利润明显低于行业水平并且大量利润滞留在海外可能存在的“海外避税”向B集团公司高管们进行质询。 美国当局通过今年来的反避税调查，发现的企业采取的几项避税方法：（1）通过不汇回或少汇回利润向美国以外地区转移利润：（2）海外关联公司通过否定自身税收居民身份，利用不同国家在税收协定中对税收管辖权定义的差异，B集团基于美国和爱尔兰税收协定对于居民纳税人的定义，把在爱尔兰的两家爱尔兰公司正是B集团国际运营公司和B集团国际销售公司认定为非爱尔兰居民纳税人身份，同时也是其美国的非居民纳税人，其在整个集团转让定价体系中被设定为全面功能和风险集中的公司，由此B集团运用转让定价相关原理在这两家爱尔兰公司保留最大的利润，从而达到避税的目的；（3）滥用成本分摊协议：通过成本分摊协定设定爱尔兰的B集团子公司拥有无形资产的著作权，由此该子公司取得无形资产的经济权利，B集团通过特许权使用费将利润大量保留在爱尔兰②。
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2.2 国内转让定价及税基侵蚀的现状
近年来，随着中国在世界经济体系中的参与和影响的不断加大，国际间贸易和跨国企业各个实体之间交易不断发展，税基侵蚀和利润转移的问题对我国经济造成影响的形式越来越严峻。中国政府也加大了对跨国企业特别是集团企业的中国成员企业的反避税调查的力度和广度。在已公开的反避税案例中，其中针对微软公司的反避税案件被称为中国反避税第一大案⑥。2014年11月25日，路透社报道，因微软公司跨境避税，中国已向微软公司补征了1.4亿美元的税款。分析微软公司的案件我们发现，其作为全球知名的M集团在中国的子公司只有负18%的利润率，而行业的平均利润率为12% 。从微软公司产品在市场上的占有率和知名度来看，亏损的经济状况是极不正常的。正是这一反常情况引起了我国税务机关的高度关注，并展开了反避税调查。最终微软公司被认定利用向美国母公司支付高额特许权使用费的方式将超过50% 的在中国形成的利润转移至美国。中国税务机关判定其转让定价安排为避税安排，并向该公司补征了8.4亿的税款。由于该案件涉及的税金巨大同时在国际社会造成较大影响，被称为“中国反避税第一大案”。中国经济面对严峻的反避税形势特别是利润转移和税基侵蚀，急需积极通过参与BEPS行动计划，与国际组织对话沟通并认真研究跨国企业在我国的转让定价和税基侵蚀问题，在国际税收领域争取应有的话语权和主动权。中国国家税务总局深度参与了与OECD BEPS 行动计划有关的工作，提出了选址节约、并对无形资产价值和转让定价同期资料的行动计划提出诸多针对发展中国家经济的特点的概念与观点⑦。⑧中国正在寻求积极参与BEPS 行动，同时积极通过OECD 的BEPS 国际行动计划寻求旨在解决发展中国家面临的更为严峻的利润转移问题受益的途径。2014 年9 月25 日，国家税务总局召开了纳税人宣讲会，认可BEPS 行动计划中对转让定价同期资料信息披露的额外要求，特别是对于对跨国公司全球供应链的披露提出了新要求，希望以此解决中国企业转让定价同期资料时无法揭示集团企业各个子公司的功能和风险等整体信息不完整或不相关的问题。国家税务总局的解读包括通过BEPS重塑所得税国际实体规则，明确了自动情报交换是对实体规则的程序支持，并指出BEPS是一场匹配和平衡各国税收与实质经济活动的全球努力。
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第 3 章 我国税制对转让定价的规定及发展........... 8
3.1 我国对于转让定价的定义和反避税管理相关规则...........8
3.2 2009 年的新所得税法中确定转让定价概念...........8
3.1.1 可比非受控定价法..... 9
3.1.2 再销售价格法........ 10
3.1.3 成本加成法............ 10
3.1.4 利润分割法............ 11
3.1.5 可比利润分割法/交易净利润率法.... 11
3.3 我国税务局关于转让定价法规的修改征求意见稿......12
第 4 章 转让定价方法对税基侵蚀的影响的实证研究........... 15
4.1 A 公司集团内企业的主要业务及关联交易分析...........16
4.2 A 公司职能、风险分析分析.............18
4.3 A 公司转让定价方法及计费模式分析.......23
4.4 转让定价安排对税基侵蚀的影响分析......36
第 5 章 结论..........39
5.1 主要观点...... 39
5.2 研究的局限性........ 41
第4章 转让定价方法对税基侵蚀的影响的实证研究
基于对税务总局发布的征求意见稿的研究我们可以发现，在转让定价的安排中 ，跨国企业的供应链分析， 无形资产的关联交易安排以及转让定价方法的选择成为备受关注的焦点。跨国企业由于在多个国家设立子公司，可以利用各国税收制度的差异,通过各种税收筹划已实现企业集团全球总体税负最小化。通过转让定价的安排对集团利润在各国之间的利润分配,其主要目标是将大部分利润分配到税率最低的国家。OECD关于转让定价的基本原则是关联公司之间的交易应符合独立交易原则。跨国企业在利用转让定价进行筹划时也对各个子公司功能以及承担的风险，资产的配置等按照其转让定价的目标进行安排，特别是利用独立交易原则，通过集团关联企业之间的各种服务协议，无形资产使用协议等定义各个国家子公司的功能风险及相应的资产，以达到将利润转移至税率相对更优惠的国家, 以便按照较低的所得税率缴纳企业所得税，最终降低集团公司的全球有效税率。在激进的转让定价安排下，跨国企业往往在法律形式上满足各个国家对转让定价管理的要求，并提供相应的可比公司资料以证明其转让定价的合理性，但是从经济实质上看，跨国企业的转让定价安排是否使承担高风险的企业，形成无形资产的价值活动得到了合理的补偿成为各国进行反避税调查的关注重点。跨国企业的转让定价往往是集团预先按照各个成员企业的税负情况设定的，而不是按照公平市场的非相关方市场交易价格为基础确定的，这样的预先定义的转让价格是为满足集团公司对全球子公司利润管理和降低全球有效税率要求而预先订立的，因此转让定价可能既不反映经济业务的实质也不是独立交易的市场价格。#p#分页标题#e#
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结论
通过上面的分析，我们可以注意到，跨国公司可能存在通过转让定价安排进行集团利润的再分配，并实现利润转移进而形成税基侵蚀。解决税基侵蚀和利润转移问题需要考虑的关键问题之一是进一步完善转让定价法规以避免激进的转让定价方法的合法使用。通过对A集团的案例分析、对我国转让定价的现状梳理和相关税收法规的研究，如下几个方面的转让定价问题仍需着重关注，从转让定价的基本原理能风险分析的原则上看，承担功能和风险越多所相应获得的利润应该越高，但通过A公司转让定价分析我们可以很清晰的发现，被定义为承担最多功能和最大风险的制造商并未获得合理的利润。首先，从对A集团的转让定价分析可知，A集团将其母公司控制的无形资产版权集中在美国，并且通过高额的特许权使用费扩大无形资产在全球价值链体系中对整个关联交易利润的贡献，由此，A集团按照集团公司的利益要求，人为地设定其知识产权的持有公司，相应地把利润转移到那些无形资产的所有者国家。而生产制造作为产品供应链中最为重要的环节被人为的低估，事实上，再有价值的商标、生产技术等无形资产，也需要通过生产、销售、市场推广、测试等一系列的加工和促销等过程，将虚拟的无形资产物化到实体的产品中。只有知识产权转换为可使用、可销售商品时，其现实价值才能够得以实现，这种作为可流通的产品存在的的物化的无形资产的价值正是通过制造商，分销中心、销售子公司等生产制造和销售环节创造的。每一项研发和设计，都需要通过现实的载体并通过生产，试验，试销、改进等在生产销售等实践环节才得以完成改进和市场化的，因此，生产销售环节不应该被简单地一律定义为有限的简单的功能和风险并仅获得较低的利润。
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参考文献（略）
