第 1 章 绪论
1.1 研究背景与研究意义
自从 1998 年起，无偿献血制度开始在我国逐步被接受和推广，究其根源主要是我国《献血法》的颁布实施。这一制度在本质上改变了采供血局面，使得我国的血液事业开始进入了跨越式发展的全新阶段。十几年来，我国血液事业发展十分迅速，这主要体现在无偿献血和血液安全管理制度的建立和逐步完善。采供血服务体系开始不断地向城乡地区全面覆盖，大大提高了我国的血液供应能力，同时血液安全性的增强也大大提高临床合理用血水平。自愿无偿献血在“十一五”期间热度大增，献血人次一度从 675 万（2006 年）增加到 1180 万（2010 年），增长幅度高达 75%；年度的血液采集量也从 2295 吨（2006 年）增至 3935 吨（2010 年），增幅达到 72%。在临床用血中，来自自愿无偿献血的用血量比例几乎接近 100％。由以上数据可以看出，《中华人民共和国献血法》的实施，使我国的血液事业在发展上进入了空前繁荣的新局面。 此后，随着一系列血液管理规章规范和技术标准（包括《血站基本标准》、《血站管理办法》、《临床输血技术规范》等）先后被卫生部门颁布以后，在很大程度上增强了采供血单位的质量体系建设，同时也提高了用血的规范化管理。近年来各级政府单位遵循《献血法》，同时把无偿献血和国民健康的保障、公民素质的提高、城市形象的提升以及创建全国文明城市等有效地结合起来。政府对无偿献血知识的普及和推广还主要包括保障无偿献血宣传点和密集场合采血点的正常运行，献血知识也在书本中纳入学生健康教育的范畴，例如向公众宣传无偿献血的诸多好处和鼓励在校的青年学生尤其是高等院校学生积极参加无偿献血来扩大无偿献血志愿者队伍等。 1998 年以后，国家投入高达 22.5 亿元的资金来增强中西部等偏远地区的血液中心和中心血站的建设。为了继续加强血站管理能力建设，国家又相继向地方政府拨付高达 1.67 亿元的资金。在 2010 年为了开展血液中心和中心血站的核酸检测、提高检测技术水平，国家又专项拨付资金 1.576 亿元。卫生部也从 2007 年开始连续 5 年进行了血液安全监督检查，持续改进血站质量。截止到目前，这一措施已提高了我国的 32个血液中心、97 个中心血库、330 个中心血站的规范化管理水平，有效地保障了血液质量和血液安全。
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1.2 作业成本法的国内外研究综述
在 20 世纪 30 年代，美国著名的会计大师埃里·科勒（Eric Kohler）首次提出并创立了作业成本法即 ABC 法。在科勒教授的观点中，任何一项作业都应该设置对应的作业账户，作业账户作为交易事项的收入和费用账户，作业主管人对该事项应履行责任并施行控制。在会计发展历程上，科勒教授于 1941 年在《会计论坛》中首次提出了作业、作业账户、作业会计等概念，并将这些概念编入 1952 年出版的《会计师词典》中。这些核心概念的提出和拓展，使 ABC 法的发展开始进入了萌芽时期。 此后，美国学者乔治·斯托布斯（George Staubus）在进埃里·克科勒的基础上进一步深入研究了 ABC 理论。斯托布斯在 1954 年发表的著作《收益的会计概念》和1971 年发表的《作业成本计算和投入产出会计》以及 1998 年出版的《服务与决策的作业成本计算-决策有用框架中的成本会计》分别对“作业会计”和“作业投入产出系统”等概念进行了探讨。他认为作业成本会计是企业管理过程中起到决策作用的实用会计，作业成本其实是流出量而非存量。他的这些文章所代表的新的观点和视角对作业成本理论框架的形成起到了至关重要的作用。 美国的青年学者罗宾·库泊（Robin Cooper）和哈佛大学教授罗泊特·开普兰（Robert.So Kaplan）是成为继斯托布斯之后研究作业成本法的代表人物。他们经过深入研究以后在很多世界权威期刊上发表了大量的相关论文、案例和著作，这些文章的发表在当时西方会计界产生了轰动。在库泊的观点中，产品成本包括制造产品所需要的全部作业的成本。ABC 法的基本理论是作业消耗资源，产品消耗作业。他们合作在 1988 年九、十月号《哈佛商业评论》上发表了《计量成本的正确性：制定正确的决策》一文，这篇文章深入分析研究了作业成本法实施程序、成本动因的合理选择、成本库的建立等，这形成了作业成本法的理论基础，同时在全世界的成本会计历史上产生了革命性的影响。
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第 2 章 作业成本法的理论基础
2.1 作业成本法的核心概念
作业成本法即 ABC 法。作业成本法的中心思想是：产品消耗作业,作业消耗资源。资源通过作业分配到产品中，即资源-作业-产品。这样以来，生产过程中的资源耗费的因果关系就能清晰的体现出来。作业成本法也因此成为一种不同于以往的全新的成本计算法。其中资源、作业、作业中心、作业成本库以及成本动因等都是作业成本法最为核心的概念。资源指的是发生的各种成本费用，这些成本费用大都是生产产品以及提供劳务过程中引起的，也可能是在作业执行时候中所付出的代价。资源一般包含直接人工、直接材料、间接制造费用以及生产过程以外的其他费用。作业程序中资源按一定的相关性排列，工作的各个基本单位是作业。举例说明，在某企业的售后服务部门，作业则包括客户订单的处理、售后产品问题的解决和提供顾客报告这三项作业。作业是一项具体的活动，主要指企业为了达到预定的生产经营目标所进行的。作业通常有以下几个基本特征：（1）作业是资源投入和产品产出的过程；（2）作业包含企业全部的经营管理活动；（3）作业是一种可以量化的指标，它贯穿于一个企业生产经营的全部过程，其中的任何一个环节和工序都可以单独作为作业。 作业中心是进行成本归集及分配的基本单位。作业中心的设立的原则应该遵循同质作业的原则，并进行同质作业的合并，从而创建适当的作业中心。作业成本库是归集到作业中心的作业所消耗的各种资源费用，作业成本库是作业中心的货币表现形式。作业成本库在成本管理中优选项目中提供很大的帮助，并能增加成本降低的机率。
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2.2 作业成本法的基本原理概述
作业成本法核算的核心思想是：产品消耗作业，作业消耗资源。因此作业成本法核算的重中之重是对作业的核算，这和传统的成本计算法大相径庭。传统成本法把资源直接分配到产品上以此构成产品成本。而作业成本法则是把核算对象从产品变为作业，按资源动因把资源归集到作业，计算作业的成本和成本的分配率，最后把作业成本分配到产品中。按照作业成本法的基本思路，我们分两个阶段将制造费用进行分配。首先，把制造费用按资源动因归集到作业中心，变为作业成本，并创建作业成本库。最后，根据作业动因把成本库中的成本分配至产品。作业成本法的原理见图 2-2 最近十几年以来，由于计算机信息化和智能化的发展，产品的间接成本开始大幅增加，直接成本占全部成本的比例越来越低，这就出现了传统的成本核算方法中所核算的成本已经无法准确地反映真实的成本信息的现象。作为一种新型的成本核算方法，作业成本法传统的成本核算方法有很大的不同。
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第 3 章 我国血液中心的成本核算现状 ......... 14
3.1 血液中心特点 .... 14
3.1.1 我国血液中心的发展 .... 14
3.1.2 我国血液中心的组织结构 .......... 14
3.1.3 我国血液中心的业务工作流程 ...... 16
3.2 血液中心成本核算的一般流程 .......... 19
3.3 血液中心现有的成本核算方法及其局限性 .......... 21
3.4 作业成本法在我国血液中心应用的可行性与必要性 ............ 22
3.4.1 作业成本法在我国血液中心应用的可行性分析 .... 22
3.4.2 作业成本法在我国血液中心应用的必要性 ........ 23
第 4 章 作业成本法在 MM 血液中心的应用 ..... 24
4.1 MM 血液中心的基本概况 ...... 24
4.2 作业成本法下血液中心的成本核算 ....... 24
4.3 传统成本法下血液中心的成本核算 ....... 32
4.4 两种方法下的成本差异分析 ............ 36
第 5 章 研究结论与展望 .......... 38
5.1 研究结论和启示 ............ 38
5.2 有待进一步研究的内容 ....... 39
第 4 章 作业成本法在 MM 血液中心的应用
4.1 MM 血液中心的基本概况
MM 血液中心 1962 年成立，逐步从输血站、中心血站、红十字中心血站发展到血液中心。现在已经成为 N 市集血液采集、制备、供血、科研于一体的大型综合型医疗卫生机构，是 N 市公共卫生保障体系中的非常重要组成单位。MM 血液中心为全市 70多家医疗单位提供临床用血和保障安全用血。该中心有 7 固定献血点，还在高校和街头设立流动献血车，全年进行献血服务。目前每年采集血液 7 万单位左右，同时向医疗机构提供临床血液和成分血液 23 万单位左右。同时，该中心有新生儿溶血病检查、疑难血型鉴定及配血、输血反应鉴定、诊断直性脊椎炎等相关服务项目。此外，中心不仅设立了中华骨髓库 N 市 HLA 组织配型实验室、还是 X 高校公共卫生学院的教学基地。MM 血液中心有在职职工 155 人，其中专业技术人员达到 77.4%，副高以上职称 12人，中级职称 37 人，博士学位 1 人，硕士研究生 5 人，中心职工平均年龄 37.9 岁。该中心设置的科室有中心办公室、业务科、检验科、成分制备科、供血科、财务科、车管科、质控科、材料设备科、献血服务科和血型室 11 个科室。 中心在 2013 年血液紧张情况下仍保障了临床用血需求，实现医疗临床用血全部来自自愿无偿献血。该 2013 年自愿无偿献血高达 46942 人次，累计采血量达到 12.91吨。向临床供应红细胞类 8.1 万单位，单采血小板 6.1 万个治疗量，浓缩血小板 1.125万单位，血浆 7.2 万单位。全年向临床供应各类血液成分达 25.9 吨。 经过这几十年的发展，MM 血液中心的管理意识日益增强，血液制品的成本核算工作开始逐步被重视。成本的核算由财务科负责，目前中心财务科共有工作人员 5 人。财务科主要在年初根据上年度财务报表数据来核算该年度单位的血液成本。 #p#分页标题#e#
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结论
本文在 MM 血液中心的作业成本法核算设计时，对作业和作业中心的划分、成本动因的选择，都是参考相关理论后，进行的摸索的探索性探究。由于作业成本法目前在国内的血液中心并未有过应运的先例，因此本文对作业成本法的计算方法和理论在血液中心和中心血站的应用研究具有一定意义。 本文从血液中心对血液处理的流程出发，分析了血液制品制备的特点，并针对作业中心的划分、成本动因的选择方面的关键问题结合血液处理流程进行了研究。MM 血液中心的案例研究表明，作业成本法能够克服传统成本法下忽视产品生产复杂程度的缺点，可以较为客观的反映血液制品的实际成本。这对于血液中心来说，不仅可以合理地向上级财政部门提供更准确的成本参考，还能够在国家对医疗机构提供血液制品的价格制定起到关键的依据。目前，我国卫生部门制定的国家血液制品参考价格如下表 5-1 .
由于血液中心是国家全额拨款的事业单位，所以血液制品在对医疗机构进行供应时遵循国家制定的统一标准。根据第四章我们在两种成本核算方法下对全血和血小板的成本核算数据来看，全血的实际核算成本在每 200 毫升血液 400 元左右，而目前我国医疗部门规定全国统一的全血收费标准为每 200 毫升血液 220 元,仅占成本 53.7%。血小板的实际核算成本为每单位 1900 左右，而国家规定的供应价格为每单位 1400 元。这些都表明，血液中心提供临床用血所发生的成本支出,其实是大于实际业务收入的。由于成本支出有财政补助和业务收入两个渠道来补偿,因此政府的财政才是公众用血成本的主要承担者。所以，各个血液中心和中心血站也应该控制各项成本支出，尽量降低血液的实际成本，以减少当前我国各个血液中心和中心血站收不平衡的发生，这同时还可以减少国家财政的负担。我们也同时希望国家卫生部门和物价部门能够根据血液制品的实际核算价格制定更接近的血液制品供应价格。
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参考文献(略)
