第一章 绪论
1.1 研究背景与意义
现如今高新技术迅猛发展并广泛应用于各行各业，推进全球经济快速增长，企业面临的竞争环境日益激烈。管理科学随着企业经营环境的变化而发展，它的发展对成本计量提出更高的要求，在这一大背景下人们逐渐认识到以数量为基础的传统成本核算方法对企业成本信息的反映存在失真、片面等局限性，无力提供精确的成本信息，无法满足企业日益增长的需求。于是会计理论界与实务界开始合作，力求寻找出一种更新、更准确的成本计算系统，作业成本法应运而生。作业成本法被认为是成本管理系统的革新，起源于美国。在上世纪 80 年代高新技术在欧美企业广泛应用的大背景下，传统成本核算法在制造业快速发展的进程中显露出更多的缺陷，跟不上时代的新要求，而作业成本法更加合理的分配了企业的制造费用，给企业管理者提供了更加准确、全面的成本信息，为正确的经营决策做好了基础准备，是一种先进的成本计算方法[1]，由此得到了广泛的应用。在如今社会，经济环境日益复杂，企业面临着更加激烈的竞争，为了追求利益最大化、实现可持续发展，企业成本越来越被管理层所重视。然而，我国很多企业仍沿用传统成本核算法，很大程度上扭曲了成本信息，失真的成本信息不利于企业经营决策，更为严峻的是很多企业经营观念未随着环境而改变，忽视综合发展水平，缺乏实施作业成本法的条件。因此研究作业成本法在我国企业中的应用具有普遍的现实意义。我国是制药大国，近年来化学药品制剂、中成药、医疗器戒等产业规模不断扩大，产值、产量稳步增长，加之我国医药健康防疫体系的完善、医疗保险覆盖面不断扩大等利好政策的实施，医药制造行业拥有良好发展空间。在医药行业十五规划中明确提出，不断促进中成药现代化，加快中药现代化步伐，加强重点中药企业技术改造。然而，我们发现随着国家政策的扶持，医药行业进入繁盛期，越来越多的企业进入这个行业加剧了市场的竞争，要想在市场中脱颖而出，除了质量过关过硬的产品之外，企业内部更应加强成本控制，力争做到开源节流，考虑到外部市场具有不可控性，提高医药制造企业竞争力最有效的方法就是控制成本，精确的成本信息是成本控制的前提，但是很多企业采用的传统成本核算法是建立在数量基础上，大多是以工时、机时为基础的成本分摊方法，无法准确的反映出产品的消耗，无法准确核算相关成本，当然也无法为企业的决策提供全面、精准的成本信息，不利于企业的持久发展。而作业成本法是以作业为基础的管理信息系统。它以作业为中心，将企业全部的活动进行准确的划分归类，确认作业与作业中心，并归集相应的成本费用，选择合适的成本动因分配给对应的产品，计算出真实的产品成本，利于经营者做出正确的决策。但是在我国，作业成本法大多应用于制造企业，医药企业很少涉及。
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1.2 国内外研究现状
作业成本法（简称 ABC）最早起源于美国。1952 年美国埃里克·科勒教授在对水利发电站的研究中发现直接材料费用和直接人工成本都比较低廉，但是间接费用水平很高，这对传统的成本核算方法产生了严重的冲击，引发了科勒教授的思考。在经过长期的思考并结合当时的现实情况，科勒教授开创性的把作业的观念引入会计和管理之中，“作业”、“作业账户”、“作业会计”等概念都首次出现在他的著作《会计师词典中》。科勒教授提出的作业会计思想是理论上的一个进步。 1971 年，乔治·斯托布斯教授创作出理论上研究作业会计的第一部宝贵-----《作业成本计算和投入产出会计》。在本著作中，有关“作业”、“成本”、“作业会计”、“作业投入产出系统”等概念他都进行了详细的说明，还指出工作的目标是要较好的解决成本计算和分配的问题[2]；他还对成本计算的对象进行了调整，由作业取代以前的某种完工产品或其对应的工时等单一标准。虽然当时的会计理论界对此质疑，实务界也没有采纳，但在作业会计理论框架形成中占重要地位。
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第二章 作业成本法的特点及其适用条件分析
2.1 作业成本法及其特点
作业成本法（Activity-Based Costing,简称 ABC）最早起源于美国，在高新技术快速发展，计算机管理体系广泛应用于制造业，企业经营环境发生巨大变化的现实背景下，传统成本核算方法导致产品成本信息严重失真，作业成本法为了满足企业日益严苛的成本信息要求应运而生。ABC 以作业为核心，确认和计量耗用企业资源的所有作业，依据资源动因这一中介将耗用的资源成本准确计入作业，然后选择合适的作业动因为标准，将所有作业成本费用分配给成本计算对象（产品或服务）的一种成本计算方法[30]。ABC的指导思想是“成本对象消耗作业，作业消耗资源”，其将直接成本和间接成本作为产品或服务消耗作业的成本同等对待，拓宽了成本计算范围，使得计算出来的产品或服务的成本更加全面真实准确。与传统成本核算法相比较它的最大特点在于突破了单单以产品为重点，将企业例如研发、生产、服务、客户等生产经营全过程包含在内，间接成本按既定原则在每一个环节进行更为准确的分配，将每一项资源的耗用都追溯到相应的去处，更为准确的还原了产品的真实成本。
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2.2 作业成本法的适用条件
作业成本法准确真实的反映了产品或服务的成本信息，是一种更加先进的成本核算方法，能够为企业的生产经营者提供有力帮助科学决策，但作业成本发并不是所有企业都适用，当企业的重要特征发生变动时，随之变化的就是其对作业成本法的适宜性[32]。影响作业成本法实施的因素有很多，本文结合当前实际认为需要重点考虑的因素如下：产品差异性、间接成本的重要性、产品市场的竞争性。产品复杂性差异和产品产量差异都是产品差异性的表现。产品复杂性差异是指产品在工艺上有所区别，在相同条件下，如果甲产品的工艺多于乙产品，则甲产品比乙产品复杂，它较多存在于多产品的企业中，并随着产品品种的增多、工艺复杂度的提升这种差异就会表现得更明显。在相同条件下，生产产品工艺越复杂，需要的辅助生产活动就越多，间接费用也快速增加，此时利用传统成本核算就会出现成本扭曲，扭曲的幅度和产品差异性存在正比例关系。而正确反映产品复杂性差异就要依靠作业成本法体系中的作业和作业成本动因。产品产量差异在多品种生产企业中普遍存在，是企业不同产品在产量上有所不同。在传统成本核算方法下，产量越大被分摊的间接成本就越多，二者之间存在正相关关系，但是在现实中间接成本的高低可能和产品产量无关。利用 ABC 可以很好的解决这一问题，由此可知，当产品差异性越大时，越适合采用 ABC。
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第三章 S 制药公司成本核算现状分析 ......... 19
3.1 S 制药公司经营环境与生产特点 ......... 19
3.1.1 S 制药公司经营环境 .... 19
3.1.2 S 制药公司生产特点 .... 20
3.2 S 制药公司现行成本核算方法及其局限性 ........ 20
3.3 S 制药公司引入作业成本法的必要性和可行性分析 ...... 24
第四章 S 制药公司作业成本计算流程设计 ........ 27
4.1 S 制药公司实施作业成本法的原则 ...... 27
4.2 S 制药公司作业流程分析 ........ 28
4.2.1 公司整体作业流程描述 ....... 28
4.2.2 各车间工艺流程描述 .... 29
4.3 S 制药公司作业成本法实施的程序步骤 ..... 31
第五章 S 制药公司作业成本计算及其结果应用 ........ 38
5.1 S 制药公司 2015 年作业成本计算 ........ 38
5.2 作业成本在 S 制药公司经营决策中的应用 ....... 43
5.3 作业成本在 S 制药公司成本控制中的应用 ....... 45
第五章 S 制药公司作业成本计算及其结果应用
5.1 S 制药公司 2015 年作业成本计算
笔者在 S 制药公司学习期间，在企业财务负责人的帮助下，全面了解 S 制药公司的总体状况，从市场、行业、竞争等多方面深入分析公司以便收集到更多有效资料。笔者发现 S 制药公司生产的产品种类较多，同一种类下也囊括十几种具体药品，例如在胶囊这一药品品种下包含乙肝清热解毒胶囊、清热解毒胶囊、藿香正气胶囊、通便灵胶囊等。公司产品繁多，工艺流程不尽相同，产品从原材料、辅料、包装物到人工、机器小时、燃料耗费也千差万别，在公司内开展作业成本法是一个浩大的过程，对信息、数据、人员等的要求也很严格，鉴于本论文篇幅有限，最关键的是公司首次尝试引进作业成本法，作业成本体系还有很多不完善的地方，加之出于商业秘密的前提，经过与公司相关技术人员多次沟通，最终确定以公司的胶囊车间作为目标，选取具有代表性产品为计算样本，确定完整的生产周期来计算所选产品的作业成本。所选的样本产品有：通便灵胶囊，清热解毒胶囊，藿香正气胶囊。 选取这些代表性产品为样本的考虑有这么几点：（1）S 制药公司生产药品种类繁多，其中硬胶囊制剂是公司主要产品类型，所得收入占公司全部收入的 42%，同时其在耗用资源费用方面，包括水电、燃料动力、设备等都占有很大份额。（2）出于收集数据的完整性、及时性来看，选择的核算样本生产周期要完整、时效性强，这样收集到的数据相对完整、全面、稳定，核算出的结果对企业盈利方面具有较高的参考价值。（3）S 制药公司下设 3 个基本车间，每个车间生产的产品品种较多，就以硬胶囊车间为例：存在着个别产品可能有或缺少某个具体加工步骤、但大致工艺流程相同，研究样本就可以做到举一反三。 #p#分页标题#e#
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结论
作业成本法作为管理科学发展的新成果，显示出人类的智慧结晶和不断突破的创新精神，具有蓬勃的生命力，在我国也拥有广阔的应用前景。本文通过将作业成本法应用于制药公司，从作业成本法的整体设计、细节商讨、具体操作等方面入手，结合实例公司的生产特点、工艺流程等客观因素初步实践了作业成本法，具有现实意义。通过对比传统成本核算法和作业成本法的成本核算结果，从真实的数据分析我们可以证明作业成本法优于传统成本核算法，能更好的为公司服务，发挥更大的作用。 通过在 S 制药公司应用作业成本法，我们可以看出，作业成本法虽然具有显著的优越性，但是要是成功发挥作用还需要注意如下方面： 首先实施作业成本法一定要结合公司的具体实际情况。要从公司的现实状况出发，在熟知产品工艺流程的基础上确认有效作业，力争消除非增值作业；合理划分作业中心及确定成本动因等。将基础打牢靠才能保证整个作业成本体系的科学、可行。 其次作业成本法的成功实施需要满足一定的条件并获得支持[43]。实施作业成本法前期需要花费很大的成本收集所需的数据与资料。因此公司应该做好成本预算，看看公司能否有能力承担。同时对于后期依靠作业成本法计算出来的成果要及时和公司原有的成本计算结果相比对，如差异无几则无需采用作业成本法。更为重要的是作业成本法系统庞大，需要公司从上到下齐心协力，首先管理者要吃透作业成本法的运行原则与关键点，明确大方向；其次，要动员员工转变传统思想，积极主动学习新知识，接受新知识。只有大家齐心协力，才能克服困难，推动成本方法的改革。 最后在作业成本法引入、规划、实施等阶段，有很多事项都是人在操作难免具有很大的主观性，所以要竭尽全力把主观性降到最低，做到求真务实。在一些重要环节不能纸上谈兵，要深入生产基层，多和有经验的工人打交道，获取第一手可靠资料，多听建议；可以借鉴其他企业成功实施作业成本法的经验，但不能盲目照搬；要不断的总结、反思，不断调整与验证，不怕苦不怕累努力攻破各个难关。 作业成本法不是对传统成本计算的全盘否认，而是对它的改进、提升，在作业成本法存在显著优越性的同时，我们也要看到它的缺陷与不足。对于公司来说，任何时候任何事情都要从实际出发，符合自身的发展规律，不盲从，不照搬。
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参考文献(略)
