1 引言
1.1 研究背景
审计服务可以是市场交易中的一项“商品”，而按照交易原则双方都是需要付出代价成本的，其中会计师事务所收取的服务费用能够表现其价值所在（陈月圆，2009）[1]。而且对审计服务制定合理的价格费用有利于促使注册会计师在审计过程中保持独立性，并能够降低因审计收费制定不合理而影响审计效率的情况。国外学术研究中，会计师事务所审计收费的制定问题一直受到很多学者的关注。1980 年时 Simunic[12]提出了很有价值意义的审计收费模型，而且该审计收费模型为审计收费的研究领域奠定了理论基础，更多研究者在此基础上分析提出了更多关于影响审计收费的研究价值。而国内学术研究中，自证监会提出企业需列报支付给会计师事务所审计收费的要求，就引起了国内很多审计领域学者也开始逐步对审计收费的关注，该准则的颁布即为国内事务所定价研究提供了机会，同时也促进会计师事务所在审计收费制定上的完善。会计师事务所质量控制准则规定事务所在承接业务之前需要对被审计单位的经营风险、财务状况和行业竞争情况等多种因素进行充分了解，以初步评估并度量所承接业务的风险情况。并依据审计资源分配的原则，努力实现会计师事务所经济效益的最大化。为了有效应对审计环境的变化，降低因企业经营风险而加大注册会计师审计风险的情况，根据审计风险准则可知“重大错报风险与检查风险在既定风险水平下是呈现反向变动的关系”。即若实现尽可能低的风险水平则需要注册会计师执行有效的审计计划、投入足够的审计资源以控制检查风险；被审计单位整体层面和业务流程层面涵盖的风险能够引发重大错报风险，其属于不能利用扩大审计测试范围加以限制其发生的固定风险。所以，注册会计师不应仅依靠加大执行实质性程序的测试力度去降低风险，而应按照收费定价机制中的风险溢价原则对不可控制部分制定合理的收费补偿，通常这个收费补偿就是审计收费中应当反应出的风险溢价。在起初的研究中，审计成本和审计风险的量化主要体现在企业的基础特征和财务指标上，没有过多的考虑企业整体经营环境下隐藏的风险。而企业社会责任的履行往往会引发财务报表不能显示的经营风险，这种经营风险不但能够影响公司的未来可持续发展能力，还能够加大审计师接受审计委托后的审计风险。审计在企业的管理上可以作为一种重要的工具，注册会计师作为受托方，有责任考虑企业对其他利益相关者责任的履行情况，以识别、评估企业经营中存在的风险，并对注册会计师在审计工作中可能面临的潜在风险做出收费补偿。
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1.2 研究目的和意义
会计师事务所审计收费的制定要综合考虑审计过程中所投入的资源成本和风险成本。其中会计师事务所的风险成本就是注册会计师发表不合理的审计意见或是遭受审计报告信息使用者要求的诉讼赔偿、声誉损失。注册会计师若想尽可能的降低风险成本，则需要利用风险评估程序充分识别与评估企业经营环境下的风险。企业社会责任的履行情况可能会影响其未来的发展前景并引发社会责任风险。所以会计师事务所在制定审计收费时应考虑因企业社会责任履行不佳而引发经营风险的情况，并依据评估的审计风险水平制定相应的风险报酬与审计计划，以实现外部审计的有效性。审计收费的制定应遵循成本效益和风险溢价原则，如果企业社会责任履行引发的经营风险对于注册会计师来说是可控风险，则需要扩大审计的测试范围并增加审计程序和审计资源的投入，以致审计成本增加而影响审计收费；如果对于注册会计师来说该风险是不可控风险，则需要制定额外的费用以弥补该损失。
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2 相关概念与理论基础
2.1 相关概念
企业社会责任是指企业为了实现可持续性发展，而在经营过程中需对与企业相关的社会人群履行责任。其中 Olive Sheldon 是最早提出企业社会责任（CSR）这一概念的，他认为“企业履行社会责任的动因是出于道德因素，而且社会责任不单单与企业内部利益相关者联系，还要与企业外界相关者结合起来”。企业在经营过程中，将公司道德方面的因素纳入社会责任履行义务当中，以增加社会利益为目标承担社会责任。随后，Davis[50]认为商人为增加自身利益在经营过程中将会采取对自己有利的决策，但是若要实现长期的利益最大化则需要在决策制定和实施过程中不能忽略社会整体的利益，且还应该多加以考虑相关者的利益并采取有效措施进行保护其相关权益。虽然，起初没有人对社会责任问题进行关注，但随着社会经济的快速发展，企业利益相关者中除了股东以外的其他人群也开始重视对自己权益的保护。所以多数学者认为企业不仅应对股东负责，同时还要对支持企业发展的社会负责，企业不应仅关注企业的短期绩效，而更应该将战略往长远计划，不能仅注重暂时性活动的成本花销，要将目光放在长期利益之上。因此，这些学者们提出企业应该认真履行对员工、消费者和社区的社会责任，将社会责任活动成本转化为实现企业可持续发展的阶梯。
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2.2 理论基础
利益相关者理论越来越受到学者重视，并且已成为社会责任理论分析的基础。该理论认为与企业利益存在关联的群众不仅包括投资者和经理，还包括与企业有经济效益关系的其他群体（如职工、贷款者、客户、供应者、社会团体等），他们在公司经营中也有着必不可少的贡献程度，也因此为公司承担了相当部分风险。他们与企业之间存在契约关系，企业的发展有赖于他们。因此，企业需要拥护他们的权益。但是传统的经济学和管理学认为企业应以股东的利益至上为目标，对股东负责是主要责任，如果企业履行对其他利益相关者的责任，那么会降低股东的利益，进而影响财务绩效，会对企业产生不利的影响。而现代的经济学学家对利益相关者理论进行补充，他们认为在确定企业财务目标时，不能忽视对相关利益群体的利益，忽略任何方的权益都会给企业经营产生风险，甚至产生致命打击。因此，公司在保证经营效益长期稳定的基础上，除了要加强责任意识外还需主动承担对大众群体的责任和义务。如果企业切实的履行了社会责任，那么企业对公众呈现的形象是正面与积极的，也会促进企业的可持续发展，进而降低了会计师事务所对审计风险的预期，影响审计收费的定价。信息不对称理论由于企业利益各方于交易中获得信息存在差异，使得交易中各方处于安全地位会有很大差异，有些投资者可能因获得充分的信息而处于有力的地位；有些利益相关者可能缺乏信息而在竞争环境中处于不利的地位。该理论认为企业在信息获取中要多于企业外部投资者，因而可能会做出不利于利益相关者权益的经营行为。因此，这个时候为了弥补市场信息不对称需要注册会计师来鉴证企业对外公布信息的公允性。而且信息的不对称也会威胁审计行业在市场中的服务定价标准，原因可能为事务所在制定收费时是依据其所能获得的信息情况而判断的，但是被审计单位财务报告中却不能完全显示企业信息的公允性和真实性，也不能有效地降低审计风险。根据审计风险准则可知企业财务报告中的重大错报不仅体现在业务流程中，还体现在企业整体经营层面上，具体包括企业的战略管理风险与经营管理风险，其中社会责任履行不佳引发的错报就属于企业整体经营层面上的风险，同时它也会影响注册会计师对风险的评估。所以企业社会责任信息在一定程度上弥补了财务报表信息不完整的缺陷，进而能够使注册会计师有效地评估审计风险并制定合理的审计收费标准。
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3 企业社会责任履行程度对会计师事务所审计收费影响的机理分析..... 13
3.1 会计师事务所审计收费的定价机制.........13
3.1.1 基于风险溢价视角的定价机制....13
3.1.2 基于成本效益视角的定价机制....14
3.2 企业社会责任履行程度对会计师事务所审计风险与成本的影响分析........ 15
3.2.1 企业社会责任履行程度对会计师事务所审计风险的影响分析....... 15
3.2.2 企业社会责任履行程度对会计师事务所审计成本的影响分析....... 16
3.3 企业社会责任履行程度对会计师事务所审计收费的影响分析.......17
4 企业社会责任履行程度对会计师事务所审计收费影响的实证设计..... 23
4.1 研究假设.... 23
4.2 指标设计.... 24
4.3 模型构建.... 27
4.4 样本选取及数据来源..... 28
5 企业社会责任履行程度对会计师事务所审计收费影响的实证分析..... 29
5.1 变量的描述性统计分析........ 29#p#分页标题#e#
5.2 企业社会责任履行程度的因子分析.........30
5.3 Person 相关性分析.......... 33
5.4 多元线性回归分析.........35
5.4.1 多元线性回归检验..........35
5.4.2 多元线性回归结果..........36
5.5 稳健性检验....... 37
5 企业社会责任履行程度对会计师事务所审计收费影响的实证分析
5.1 变量的描述性统计分析
经过描述性统计分析在表 5-1 中可知，2013 年 A 股企业流动比率平均是 1.54，速动比率平均为 1.04，现金比率平均为 0.47，资产负债率平均为 0.54，应付账款周转率平均为 10.47，净资产收益率平均值是 0.08，营业成本率平均值是 0.76，所得税税率平均值是 0.02，捐赠支出平均为 0.003，现金应付账款比平均为 3.31，员工工资及福利率平均为 0.13，股权结构是否变化平均为 0.51，财务风险平均为 0.05，审计任期平均为 7.31，独立董事比例平均为 0.38，经第三方鉴证平均为 0.02，审计收费平均为 14.01，从社会责任信息指标看，财务指标的最大值与最小值之间、均值与标准差之间偏离较大，表明国内企业社会责任信履行程度不是很好，同时在表中可知很少有企业选择对责任报告进行鉴证，说明企业对履行社会责任的意识还不够高。本文以债权人、供应商、政府、消费者、员工、股东、社区七个方面的责任信息分析企业责任履行程度，由于影响审计收费的审计风险是源自被审计单位的风险，所以从财务信息与非财务信息中的指标来综合反应上市公司的社会责任履行程度。从 SPSS 软件分析结果表 5-5 中看出，第一个因子解释了原始指标速动比率（j1）、流动比率（j2）、现金比率（j3）、资产负债率（j4），说明该成分的含义是概括了企业财务风险程度，我们把这一个成分称为债权人责任因子；第二个因子主要涵盖了应付账款周转率（j5）和现金应付账款比（j9），这是关于货物付款能力的指标，因此，这里把第二个因子称作供应商责任因子；第三个因子解释了营业成本率（j7）和所得税率（j8），这是关于纳税贡献和成本收入的指标，可以把第三个因子称为政府消费者责任因子；第四个因子解释了员工工资及福利率（j10），这是关于企业职工福利情况的指标，可以把第四个因子称为员工责任因子；第五个因子解释了净资产收益率（j6），这是关于公司盈利能力的指标，可以将第五个成分作为股东责任因子；第六个因子解释了企业的捐赠支出（j7），这是关于企业对社会公众捐赠支出的指标，可以把第六个成分称为社区责任因子。
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结论
通过以往学者发现，企业责任信息披露可以提升其信誉，并可以降低诉讼风险。因此本文以 2013 年我国 A 股企业数据作为样本，并建立本文回归分析模型，通过回归鉴证检验企业社会责任履行程度对会计师事务所审计收费产生的影响，经过实证分析得出以下结论：
（1）从公司履行各个利益群体责任情况来看，公司对债权人、股东、政府、消费者的责任能够显著影响审计收费，而且公司履行债权人责任情况成为影响公司社会责任整体评分的关键因素，其诠释公司社会责任履行程度的贡献度达到最大，验证这个结论可依据第五章因子分析中得知。这说明企业对债权人的责任履行程度是影响企业经营发展的关键因素，所以，注册会计师应该更加关注企业对债权人责任履行情况，以实施恰当的审计程序应对审计风险，并制定合理的审计收费以补偿可能承担的风险损失。
（2）企业社会责任履行程度能够显著地影响会计师事务所对审计收费的制定。其中社会责任履行较好的企业，审计定价也低。这是由于上市公司社会责任履行比较好，增加了信息的透明度，具有可信性，降低了企业的经营风险，同时也减小了会计师事务所发表错误意见而承受诉讼损失等风险，进而影响会计师事务所的服务定价；反之，对社会责任履行不好的企业，会计师事务所在确定收费时会依据未来服务结果可能带来的损失而制定风险补偿。
（3）企业聘请专业机构对责任信息进行鉴证没有显著增加其责任履行程度与会计师事务所收费之间的负向关系。其研究表明注册会计师对鉴证报告仍持有怀疑态度，并未百分之百相信鉴定是真实的，这意味着上市公司提供责任报告的独立鉴定还未达到增加其履行程度的效果。而且经过分析发现，目前在我国经鉴证机构鉴定的企业数量很少，在 2013 年大约仅达到 2%，因此提倡需要鼓励上市公司实施社会责任报告鉴证行为，并鼓励专业评级机构发展，不断规范责任报告鉴证活动，以提高信息透明化、可信性与有效性，提高市场效率并为注册会计师行业创造良好的职业环境。
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参考文献(略)
