代写会计论文范文：论述开发费用会计处理的国际比较
摘 要:研究开发费用的会计处理应该予以费用化还是资本化,一直是国际会计学界和实务界研究的重要问题。研究开发费用会计处理的适当与否,将会直接影响企业当期的损益,进而会影响信息使用者的决策。本文将试图通过对研究开发费用会计处理的国际比较,并对各种处理方法的利弊进行深入地分析,从中提出具有中国特色的研发费用的会计处理方法。
关键词:研究开发费用 资本化 ;费用化 国际比较 中国特色研究
开发费用是企业开发新产品、改进旧产品或降低企业未来经营成本时发生的支出。西方国家将研究与开发费用分别开来,分别定义。在国际会计准则第9号中指出:研究是指为了获得新的科学技术知识和理解而从事的有创造性的和有计划的调查。开发是指在开始商业性生产或使用之前,把研究成果或其他知识应用于计划或设计,以生产新的或有重大改进的材料、装置、产品、工序、系统或劳务。国际会计准则之所以这样详细划分,主要原因是其会计处理方法不同,我国在研发费用的会计处理问题上没有将研究与开发详细地划分开来。研究开发费用的会计处理将会直接影响企业当期的损益,它也是当今会计学界和实务界普遍关注的问题。本文将试图通过对研究开发费用会计处理的国际比较,并进行适当地分析,从中探索出具有中国特色的研发费用的会计处理方法。
一、研究开发费用会计处理的国际比较
1•国际上有关研究开发费用的会计处理国际上对研究开发费用的处理基本是以谨慎性原则为基础。究竟是予以资产化还是予以费用化,各国在会计处理方面没有统一的做法。国际会计准则规定:对于研究费用应在其发生的期间确认费用,并且不应在其后的期间确认为资产。对于开发费用则规定:当项目开发费用符合下列所有标准时,可确认为资产。换言之,如果不符合下述的标准,就应确认为费用。标准规定了五点:第一,产品和工序可以清楚地确定,分配给产品或工序的费用可以单独认定,并且可以可靠地计量;第二,产品或工序在技术上的可行性可以被证实;第三,企业打算生产、销售或者使用这种产品或工序;第四,这种产品或工序存在市场,如果是为了内部使用而不是出售,其对企业的有用性可以被证实;第五,存在足够的资源,或者能够证明可以获得这种资源,以完成此项目及其营销,或者对该产品或工艺进行使用。从中看出,这些标准实际上是强调较为可靠地认定在未来可产生经济利润且费用数额可以可靠地计量。
国际会计准则为什么这样规定?其主要原因在于研究与开发费用在各个会计期间的分配取决于该费用与企业预期从研究和开发活动中获取的经济利益的关系。当该费用有可能产生未来的经济利益,并且能够可靠地计量时,此费用可确认为资产。研究活动的实质在于特定的研究费用支出并不一定会给企业带来未来的经济利益,因此,研究费用应在其发生的当期确认为费用。开发费用的实质在于它比研究活动阶段大大地进步,在某些情况下,企业能够确定其为企业带来未来的经济利益的可能性。因此,当开发费用符合某些标准时,即当该项费用有可能产生未来的利益时,它认为被确认为资产。国际会计准则同时强调:确认为一项资产的项目开发费用,不应超过可能从有关的未来经济利益中收回的金额在扣除进一步的开发费用、有关的生产费用和在销售该产品时直接发生的销售费用和管理费用之后的净额。即使项目的开发费用满足一项资产的定义,此费用也可能不能满足资产的确认标准,因为不能充分肯定未来的经济利益可以作为开发费用的成果而流入企业。
在这种情况下,开发费用就在其发生的当期确认费用,并且不能在随后的期间确认为资产。从中看出,标准是非常严格的。美国会计准则委员会(FASB)规定:为研究与开发而发生的所有支出均应列作费用,但对出售、出租或以其他方式上市的计算机软件开发成本,一旦技术可行性得以确定,就确认为资产。
2•我国有关研究开发费用的会计处理我国在企业会计制度中明确规定,研究开发费用一律予以费用化(计入“管理费用”科目)。这种处理方法主要考虑在现有的会计体系中,对新产品、新技术、新工艺具有较大的不确定性,研究开发费用一般予以费用化。因为若失败,研究开发费用不能给企业带来任何经济利益,因此也是遵循了稳健性原则。同时,这种处理方法也考虑到中国经营管理文化的特征。中国企业的经营管理具有浓厚的“关系学”,强调“人重于事”,非常注重人际关系的调和。企业一个研究项目的研究开发费用,很可能包括许多不相干的人员的工资费用,无形中造成了研发费用的虚假和膨胀,如果将此予以资本化,可能会导致企业的资产虚增,利润虚增。
二、研究开发费用会计处理的利弊分析
1•将研究开发费用计入资产价值的利弊分析
(1)优势分析①研究开发费用予以资本化,将其作为一项资产处理,予以资本化,会使企业现有价值或现有资产的整体价值得到增加,给企业未来创造利润。②由于研究开发费用发生后,可望在未来时期受益,将其予以资本化,比较符合权责发生制和配比原则,其可在有效期或受益期内摊销,从而能准确地计算企业损益,准确地反映无形资产的价值。③研究开发费用予以资本化,符合重要性原则。在知识经济时代,研究与开发业务在企业经济业务中将占越来越大的比例,根据重要性原则,理应予以充分揭示,这样,研究成果就能在资产负债表上得到反映,报表使用者可以从会计报表中了解该公司拥有的高新技术的含金量,进而了解企业在研究开发方面是否投入和投入多少。
(2)劣势分析①由于研究开发费用是否成功和未来经济利益的大小,具有较大的不确定性,另外,所研究与开发内容的先进程度同样也是个未知数,可能研究成果具有一定的价值,也可能在成果产生之前,更先进的技术成果已经出现,这样,所研究与开发的内容就没有什么价值,这就给研究开发费予以资本化带来困难,因此,目前国际会计界对不确定性问题的确认和处理缺乏适当的办法。②将研究与开发费用先予以资本化,然后在以后期间进行摊销,主观估计成份过大,可能为企业操纵利润提供了空间。③这种处理过程比较繁琐。研究开发费用在研制成功前先计入费用,成功后再予以资本化,使操纵步骤复杂化,如何计算,怎样分解,确实增加了许多难度。
2•将研究开发费用直接计入费用的利弊分析
(1)优势分析①从研究开发活动的失败率高,未来能否给企业带来收益的不确定性角度说,将研究开发费用全部计入管理费用,符合谨慎性原则。②处理过程较为简单。如果研究开发项目失败,这种处理可以减少不良资产,不虚增资产价值。
(2)劣势分析①费用化最直接的后果是导致研究开发当期利润的大幅度降低,会给信息使用者造成不稳定的印象,对于上市公司则可能影响其股价。管理当局为了提高利润,有可能降低研究开发力度,从而影响企业发展后劲。②我国的《会计准则》、《企业会计制度》在确定自创无形资产价值时均规定,企业自创并依法取得的专利权等无形资产的价值只能包括“依法取得时的注册费、聘请律师费以及其他相关支出”,而不包括研究和开发成本。由此可见,仅以最后阶段的申请、注册费用计价,会使由帐面价值和实际价值相差甚远,根本不能真实地反映无形资产的价值,进而不便于考核无形资产开发的投资效益。③费用化虽然符合稳健性原则,但与权责发生制和配比原则相矛盾,大多数无形资产在尚未开发成功的会计期间内不可能产生任何经济效益,却要负担大量的开发费用,而开发成功以后的受益会计期间仅摊销少量的申请、注册费用,显然是不合理的。同时,稳健性原则的结果导致当期利润下降,会影响当期的国家税收。④费用化的结果不利于会计信息的披露,我国现行的财务报告制度不能充分地披露无形资产的信息要求。“损益表”中所列示的管理费用不能显示研究开发费用的金额,并且至今几乎没有一家上市公司在报表附注中披露每年研究开发支出的具体数额。
三、结论
笔者认为,研究开发费用不论是全部予以资本化还是全部予以费用化,均不适当。借鉴国际会计准则,结合中国的国情,应采取资本化和费用化同时并举的方法。
1•以研究、开发为主要业务活动的企业、科研所,为了简便起见,对于研制过程中的研究开发费用可以全部予以资本化处理。如果失败,可将其费用转入成功项目负担。
2•作为一般的企业单位,对于预期开发费用比较大、开发的时间比较长、费用能够较为准确地、合理地划分,而且未来的收益在较大程度上可以确定的开发项目,可予以资本化;而对于预期开发费用比较小、开发时间比较短、费用不能够较为准确地、合理划分的而且未来的收益不能够确定的开发项目,则予以费用化,这也是重要性原则的集中体现。以上的会计处理方法能够弥补研究开发费用全部予以资本化或全部予以费用化的严重不足,有利于企业单位的资本结构和融资活动,并且能够真实地反映无形资产的帐面价值,从而使信息使用者能够依据企业提供的可靠信息做出正确的决策。#p#分页标题#e#
参考文献:
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[4] 卢丽娟•加强无形资产管理,应对WTO挑战[J]•财会通讯,2002•
