《会计学原理》教学的费用成本与收入关系计算
摘要：在前面表述资金平衡关系时,都列出了资产等于权益(包括债权人权益和所有者权益)的平衡公式,并指出这是最基本的会计等式,是建立会计核算方法的理论依据。这里只提到了资产和权益,没有提到费用成本和收入成果。但在后面表述会计账户和复式记账时,除了包括资产和权益外,还包括费用成本和收入成果。这里有以下几个问题值得探讨。
关键词：会计学原理 费用成本 收入成果
一、资金平衡关系问题一般会计学原理教材
1•上述平衡公式没有把费用成本和收入成果概括在内,因此不能作为各种会计核算方法的理论依据。
2•联系教材前后的表述,可能推导出错误的会计等式:由于“资产=权益”、“资产+费用成本=权益+收入成果”。所以“费用成本=收入成果”。
3•对费用成本和收入成果的性质没有进行具体分析。实际上,费用中的预提费用与待摊费用性质相反;成果中的亏损与利润性质相反。对于上述问题,笔者的意见是:1•预提费用是债权人权益,不应包括在费用中。亏损或利润是收入与费用的终极结果,属于经营过程中形成的所有者权益的减少或增加,因此,对于费用成本和收入成果应概括为权益。2•应该明确资金的静态与动态既有区别又有联系,资产和权益都有狭义和广义之分。狭义的资产和权益是某一特定日期资金的静态,表现为资产和权益的余额;广义的资产和权益除了狭义的以外,还应包括一定时期内资金的动态,即费用成本和收入成果的发生额,是资金静、动结合的统一体。为了定期地计算盈亏,要将费用成本与收入配比,相互冲减。因此到期末,费用成本和收入成果不一定有余额。如果没有余额,就没有这一方面资金的静态,就不包括在资金平衡公式中;如果有余额,就有这一方面资金的静态,就包括在资金平衡公式中。因此,资金动态的费用成本和收入成果的发生额与资金静态的资产和权益的余额存在着有机联系。广义的资产和权益包括费用成本和收入成果,不仅由于后者的发生额是资产和权益的动态,而且由于后者的余额也是资产和权益的静态。故此,作为上述各种会计核算方法的理论依据的资金平衡公式应该是:资产余额总额=权益余额总额。这样表述资金平衡关系的优点是:可以解决前面所述的各个问题,不致发生误解;可以使会计学原理中的概念和论点前后一致,科学严谨。
二、会计科目和账户的涵义问题
一般会计学原理教材都认为会计科目与账户不同,会计科目是对会计对象具体内容的分类,是账户的名称,它没有结构;账户是根据会计科目设置,具有一定结构、用来反映资金增减变化及结存情况的工具。笔者认为两者是同义词,不必区分。因为账户,顾名思义是“户头”、“户名”,也是“名称”。如果说会计科目是账户的名称,那么会计科目就是“名称”的“名称”了,说不通。如果只有账户才有结构,而会计科目不能有结构,那么会计法规和实际工作中所说的“记入XX科目的借(贷)方”和“XX科目的余额”,就不好解释了。可见会计科目也有结构,既然有一个会计科目就要设置一个账户,两者“名称”相同,都有借贷方和余额,登记内容也完全一样,为什么不能“合而为一”,而要“一分为二”,人为复杂化呢?国外教材也只用“账户”一个概念。因此,笔者建议不要勉强地为会计科目和账户分别规定不同的定义,使问题人为复杂化,在一本教材中不必同时应用,只要在第一次提到“会计科目”或者“账户”时,注明“即账户”或者“会计科目”即可。
三、借贷记账法账户的登记方向问题
一般会计学原理教材在表述借贷记账法账户的登记方向(即一般所说的账户结构)时,几乎都将账户分为资产、权益、费用成本和收入成果四类分别表述。笔者认为这样表述有以下几个缺点:
1•与借贷记账法不必将账户机械的、固定的分为前述四类这一特点相矛盾。这样表述会给初学者在学习一开始就造成错觉,似乎账户都可以进行这样绝对的分类。而且这样表述,没有将双重性质账户的登记方向概括进去,经济业务涉及这些账户时就无法或难于据以记账。如涉及“材料成本差异”、“累计折旧”、“待处理财产损溢”等既非典型的资产账户又非典型的权益账户,无法据以记账。因此,分类表述账户的登记方向,既不能准确、全面地说清借贷记账法的原理,也不利于体现这种记账方法在账户上的设置与登记方面比较灵活、辨证的优点。#p#分页标题#e#
2•将不能、也不必截然划分为四类的账户分别表述登记方向,把简单问题复杂化了。笔者认为在表述账户的登记方向时,既可不涉及账户的类别或性质,又可以用广义的资产和权益概念,把全部账户的登记方向统一概括为:借方登记资产的增加和权益的减少;贷方登记权益的增加和资产的减少。就一个账户而言,期初余额与期末余额都只能在借方或贷方。如果借方总额(包括期初余额和本期发生额)大于贷方总额,期末余额在借方,反映期末资产余额;反之,则期末余额在贷方,反映期末权益余额。如果期初余额和期末余额的方向相同,该账户性质未变;如果期初余额在借方,期末余额在贷方,该账户已由期初的资产账户变为权益账户;如果期初余额在贷方,期末余额在借方,该账户已由期初的权益账户变为期末的资产账户。只要掌握账户上述统一的登记方向,而且能够正确地划分广义的资产项目和权益项目,就可以简捷、准确、全面地掌握借贷记账法的账户登记规律。
四、会计学原理课程内容和体系问题
从20世纪50年代到现在,我国出版的会计学原理教材版本很多,在会计大变革以后的今天,也陆陆续续地出版了不少,但究其内容和体系,大多一个模式,开篇表述会计基本理论问题,然后是会计凭证、会计账簿和会计报表,并以工业企业供产销全过程的经济业务为例来说明会计方法的运用。这种结构体系的教材,缺陷十分明显:其一、开篇就将会计的概念、本质、对象、职能、目标、准则等意义相近而又深奥难懂的一些基本概念和理论问题,有的甚至古今中外各种学术观点一起来,使初学者如入迷宫,难以理解。对于既无感性知识,更无理性知识的初学者,一开始就“倾盆大雨”是无法接受的。由于违背了由浅入深、循序渐进的教学原则,效果必然不佳。其二、忽视会计工作基本技能和技巧的训练和培养。作为一门会计专业的起点教材和入门课程,它的内容应重点放在“三基”上,即基本知识、基本方法和基本技能,特别是会计核算的基本知识、方法和技能。然而,传统的会计学原理教材,却完全忽视了基本技能的培养。由此带来了很多不良后果:最基本的理论没有学好,还转移了学生的注意力,影响对记账、算账、报账这些会计基本功的掌握,致使学生眼高手低,会说不会做,到了实践中往往无从下手,无所适从,操作能力很差。根据以上所述,笔者认为会计学原理课程的内容和体系应分为三大部分:第一部分,会计核算原理。介绍会计核算的基本方法及其运用,具体包括复式记账原理、账户、会计凭证、会计账簿、财产清查、会计报表和会计核算形式等。在记账方法应用举例时,应按资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润六大会计要素分类说明,而改变过去以工业企业供产销过程为例的做法。行业性较强的成本计算,可以全部留到专设的成本会计学中介绍。第二部分,会计实务技巧。
会计学原理中的会计实务技巧,应当是作为会计人员开展会计工作所需掌握的基本要领、基本要求和技能,具体包括:出纳工作方法与技巧;凭证填制、审核、装订、整理、保管方法和技巧;账簿设置登记方法与技巧;错账查找、更正方法与技巧;财产清查方法与技巧,财务报告编制方法与技巧等。第三部分,会计基本理论。介绍会计的概念和其他一些会计基本理论问题,具体包括会计的定义、性质、对象、职能、目标、假设、原则和准则等。至于各种学术观点的介评和会计史,应该安排在以后有关的课程中教学,或者在高年级开设会计理论专题讲座,这样可以层次分明,便于教学。笔者认为,按照上述结构来安排会计学原理课程的内容和体系的优点是:首先是注重了会计核算方法和技巧的培养和训练;其次是将会计理论部分放在最后,易于为学生理解和掌握,同时也避免了与后续专业课的重复。
