注册会计师行业的特点分析与法律责任研究
摘要：解决好注册会计师法律责任问题，对注册会计师事业的健康发展、市场经济的法制建设起到十分重要的作用。会计毕业论文范文本文从造成注册会计师法律责任入手，针对注册会计师行业的特点，指出正确界定其法律责任应充分考虑的因素，并重点提出了应对措施。
关键词：注册会计师 法律责任
一、当前注册会计师法律责任的成因所谓注册会计师的法律责任，是指注册会计师因违约、过失或欺诈对审计委托人、被审计单位或其他有利益关系的第三人造成损害，按照相关法律规定而应承担的法律后果。引起注册会计师法律责任的不仅有会计师事务所和注册会计师自身的原因，还有整个社会环境和市场机制的因素。归纳起来主要有以下几个方面：
(一)欠缺完善的法律环境
1.关于注册会计师法律责任的确定依据和界定机构。在西方，审计准则是判定注册会计师法律责任的重要依据。但在我国，审计准则的地位在法律上却没有得到认可。目前我国关于民事责任与刑事责任的裁定和执行权归属于人民法院。《独立审计准则》被许多法官视为纯粹的行业标准，不足以作为注册会计师的辩护依据。而且涉及注册会计师行业的诉讼案件往往专业性很强、技术复杂程度很高，法院难以独立对案件作出合理界定。
2.关于注册会计师民事法律责任的规定。随着市场经济向法制化方向发展，民事责任必将成为注册会计师法律责任的最重要内容。然而在我国的《民法》和其他法规中，对于注册会计师审计民事责任的内容规定几近空白。
3.关于注册会计师承担法律责任的程度。当被审计单位出现财务危机或破产情况后，不论是信息使用者还是法官，都倾向于从有支付能力的注册会计师身上获得赔偿，这就是所谓“深口袋”理论。实际上，被审计单位是造假者，应作为第一责任人承担主要责任。但在现实中，却总是发生绕过被审计者而要求注册会计师承担全部或主要责任的情况。
(二)市场运行机制不合理
1.公司治理结构存在严重缺陷。我国上市公司股权结构畸形，国有股东缺位，“内部人控制”现象十分严重。经营者集决策权、管理权、监督权于一身，由被审计人变成了审计委托人。注册会计师在激烈的市场竞争中迁就上市公司，默许上市公司造假，几乎成了一种“理性选择”。
2.制度改革存在舞弊。我国的上市公司大多是从国有企业转化而来。根本不具备上市条件的国有企业在短期内摇身一变成为上市公司，为了上市“解困”，只能靠作假账。#p#分页标题#e#
3. 地方政府不当干预。目前，我国仍然存在着地方保护主义盛行的弊病。为解决地方上的就业、社会稳定和经济发展问题，为了取得更多的财政收入，地方政府往往极力支持和包庇上市公司的造假行为。
4.监管不得力。近年来不少上市公司的财务报告被注册会计师出具了非标准意见的审计报告，但是仅对部分上市公司进行了调查和惩处。监督体系薄弱，监管手段不成熟，监管人员严重不足，上市公司造假难以被及时发现查处。
二、正确界定注册会计师法律责任应充分考虑的几个因素
(一)注册会计师的行业特性
1.审计活动过程及结果与内部控制的高度相关性。现代审计是制度基础审计，审计程序的安排以及审计结论的形成与被审计单位的内部控制设计的合理性和执行的有效性具有密切联系。
2.职业判断运用的广泛性。注册会计师在运用专业判断时，离不开个人经验、能力及对报表使用者使用目的的预见，也离不开特定的主、客观环境。
3.委托关系形式上的单一性与责任对象的多元性。在审计委托-代理关系中，名义上的委托人虽然只有一个，但注册会计师要对数量不明确的实际或潜在的利害关系人负责，并且可能大大超出注册会计师可能预期的范围。从这个意义上讲，审计服务提供的是“公共产品”，承担着极大的社会责任。
4.审计目标与公众期望的不对称性。注册会计师基于自身胜任能力和审计程序的固有缺陷，按照应有的“职业谨慎”原则，只能“合理确信”报表的“公允性”。但由于审计报告是社会公众可依赖的重要信息来源，他们往往要求提供“绝对保证”，并将这种“期望差距”的调整责任无条件地推给注册会计师，从而导致司法实践中审计责任的扩大化。
(二)制度安排及有效执行注册会计师审计作为市场经济保证会计信息公开、公正的一种制度安排，其合理性和有效性取决于按照信息提供者和鉴证者各自的可控范围分担责任且一致地执行。如果制度上安排了责任人无法承担的过度责任，或者对有关责任方的处罚不完全，使违规收益足以补偿违规成本，那么再合理的制度也不可能得到有效地执行。因此，会计责任和审计责任的合约安排是符合企业管理当局和注册会计师各自影响范围的，但对责任各方的处罚及监管力度没有协调一致。从信息对称角度，注册会计师只是会计信息生成和披露链条中的一环，是“外部”的、被动的监督力量；而企业经营者是“内部人”，掌握完全信息，是剩余权益的享有者，有动力去生产和披露失真或虚假的会计信息，以提高自己的收益。因此，合理的安排应该是增加经营者信息披露失真的成本以对其进行惩罚。然而，受公众利益引导、社会成本最小化以及财产可执行程度等非制度因素的影响，人们在感情和理智上更倾向于严厉制裁中介机构，而忽略企业管理当局的关键作用及影响力。如果让注册会计师而不是企业管理当局承担会计信息缺陷的主要责任，那么这种责任的制度安排就失去了规范会计信息的意义。在会计信息缺陷的归责上，能否消除、如何消除这种心理倾斜及其影响，将是会计职业界的长期心病。#p#分页标题#e#
(三)行业生存空间与保护的适当关注注册会计师制度是规范和发展市场经济的客观需要，注册会计师行业的规范和发展仅仅依靠其自身的努力是远远不够的，需要全社会各方面的理解、配合与支持。特别是在初创和调整时期，更有赖全社会对该行业生存空间及责任能力的适当关注。目前职业会计界和法律界在独立审计准则地位问题上的争议，极有可能使注册会计师行业失去赖以生存的保护伞，从而让更多的中介机构和注册会计师陷入法律责任的泥淖。在会计信息失实现象较为普遍的情况下，对社会公众来说，注册会计师行业萎缩未必是一种合乎理性的选择。当然，关注行业生存问题并不意味着我们要容忍或放纵审计服务市场上的不法行为，相反还应加大惩处力度，以保护依法执业的注册会计师，并真正扩展该行业的生存空间。在注册会计师法律责任问题上，应尊重独立审计准则的权威性，以是否严格遵循独立审计准则和职业谨慎原则作为归责条件。否则，注册会计师行业的特性及保护就无法真正体现。
三、注册会计师法律责任的对应措施要避免和减轻注册会计师承担的法律责任，必须通过政府、法律界、注册会计师行业、企业以及社会公众的共同努力，重建一个健全、良好的社会审计体系。
(一)优化注册会计师的法律环境1. 完善相关法律规范，加强民事制裁。建议修改相关法律，在法律中明确注册会计师被审计单位经营失败的责任不应归于注册会计师；承担责任的程度应有一定比例上限。同时将《独立审计准则》在判定注册会计师法律责任过程中的主体地位确定下来，并增加其他保护注册会计师的法律条文。由于民事责任日益重要，必须尽快出台有关审计民事责任的法律条文，并且要在更大程度上严肃对注册会计师的民事制裁，形成以民事制裁为主、行政和刑事制裁为辅的法律责任体系。2.设立注册会计师法律责任鉴定委员会。对注册会计师法律责任的鉴定是一个专业化很强、复杂性极大的工作，可以考虑由中国注册会计师协会出面，成立一个法律界、企业界和注册会计师业内人士组成的法律责任鉴定委员会，专门负责在司法审判中进行责任鉴定。3.倡导建立合伙制会计师事务所。鉴于我国目前市场机制的信用平台尚未建立，有必要在相关法律法规中重新倡导并支持事务所采取合伙制或有限责任合伙制，以强化整个注册会计师行业对于信用风险的认识，树立注册会计师“诚实守信”的公众形象。
（二）建立规范的注册会计师运行机制1.完善公司治理结构，扩大和改进财务报表的披露要求。公司应建立现代企业制度、完善法人治理结构，杜绝政府干预企业行为。加快相关会计准则的出台，要求上市公司披露更多的财务和非财务信息，并加强上市公司管理当局应承担的会计责任。2. 改变审计委托方式，建立审计委员会制度。通过审计委员会沟通注册会计师与管理当局之间的分歧和冲突，保护注册会计师的独立性，并向董事会和股东大会报告，不仅有利于完善我国公司法人治理结构，更有助于独立审计的顺利实施。3. 提高收费标准，权利义务一致。注册会计师的责任重大，而其收入责任比之低，在各行各业中遥遥领先。这不符合权利与义务相一致的法律原则，也不符合风险与收益相平衡的经济规律，因而不利于注册会计师公正执业和行业健康发展。注册会计师协会应当呼吁政府有关部门，改革和提高注册会计师的收费标准，从收费角度体现注册会计师的社会价值。不能基于不当竞争目的，采用压低收费标准来承揽业务的做法，无异于杀鸡取卵，最终损害的是整个行业发展和职业形象。#p#分页标题#e#
因此，从维护注册会计师职业声誉和促进行业发展的角度，建立与风险相联系的审计收费体系，适当提高税前提取的风险基金比例，以缓解收益与风险脱节的矛盾。4. 建立严格的惩戒制度和淘汰机制，决不能以牺牲长远发展为代价换取眼前的虚假繁荣。注册会计师行业目前的被动局面在很大程度上与发展失控、竞争淘汰机制不健全等问题有关。在大力发展中介机构的指导思想下，行业准入的门槛较低，导致事务所在低水平、小规模层次上的数量过度扩张，在市场容量有限、人员素质及道德素质还不高的情况下，同业恶性竞争甚至铤而走险就无法避免，并危及整个行业的声誉。与其他职业不同的是，审计服务具有高度的相互替代性，“劣币驱逐良币”现象更为突出。如果不能形成行业的“自我代谢”机制和保持一定行业自律压力，优不能胜、劣不能汰，规范执业就没有内在动力，最终必然使会计服务市场“柠檬化”。
