1 绪论
本章节主要阐述了论文的研究背景、研究意义、研究思路与方法，以及本文的主要贡献，表明了财务报表重大错报风险的识别研究无论在理论上还是实践上都具有重大的意义。
1.1 研究背景
风险导向审计模式的应用，如何识别评价审计风险尤其是其中的重大错报风险问题不仅是审计风险理论研究的核心，也是当前国内外审计准则建设和审计实务发展中需要解决的最为迫切的问题之一。它意味着审计人员必须通过对企业经营中与财务报表信息披露相关的诱导性因素进行深入研究及判别才可以有效地识别审计重大错报风险，并据此设计审计程序以控制整体审计风险。国内外审计准则均强调在对被审计单位及其环境进行充分了解的基础上，识别和评估财务报表中的重大错报风险，并将其作为进一步审计程序的决定性因素。但是被审计单位内外部事项和情况中哪些会是导致财务报表存在重大错报风险的事项和情况，即被审计单位重大错报风险因素的识别和评估是一大难点。目前，虽然各学者对重大错报风险的识别和评估做了一定的研究，但是如何对重大错报风险进行因素分解以及如何对各因素的权重进行评估，使之更具科学性和精确性，这一方面并未得到深入研究和实证检验，同时在审计实务中会计师事务所对审计风险的识别和评估也是各行其是，严重缺乏规范。因此，尽管审计风险模型在逐步完善，但距离真正具有实质意义上的操作，依然任重而道远。
本文旨在构建一个财务报表重大错报风险识别机制的分析性理论框架，在分析风险源是如何演化到财务报表重大错报风险，及企业内外部风险因素与财务报表重大错报风险之间的理论逻辑关系的基础上，对审计流程中各阶段的风险因素识别与评估进行梳理，并运用案例研究进行实证检验，为审计理论与实务在如何有效地识别、评估和控制重大错报风险方面提供建议，在某种程度上克服审计师陷入漫无目的的外围工作中，“其结果是在实施实质性测试前的审计范围越来越广，离审计的目标对象——财务报表却越来越远”（段宏，2006）的现象，从而促进审计师有效地降低审计风险，提高审计质量。
1.2 选题意义
20 世纪末，国际会计师联合会就专门成立了审计风险分委员会，着手研究和修订审计风险模型，并于 2003 年 10 月发布了 ISA200 准则，将审计风险模型修订为：审计风险=重大错报风险×检查风险，要求审计人员在审计过程中实施审计程序要从会计报表整体层次和帐户余额层次两方面评估重大错报风险，并据以确定并实施进一步的合理的审计程序，以便把审计风险降至可以接受的低水平。2006 年 2 月，我国顺应国际趋势，启用了现代审计风险模型，新模型引入了“重大错报风险”的概念，规定识别和评估重大错报风险是首要的审计程序，需通过深入了解被审计单位的经营环境，来评估财务报表总体层次和认定层次的重大错报风险，并以此为前提采取具有针对性的应对措施，从而将整体审计风险降至可接受的水平。
由于新审计风险模型更加注重对风险的识别和评估，且自始至终贯穿于整个审计业务过程中，所以新审计风险模型应用的重点、难点在于重大错报风险的识别，只有准确地识别重大错报风险，才能据此进行重点评估并采取合理的应对措施。能否正确识别并合理评估被审计单位财务报表的重大错报风险，是现代审计风险模型的重要环节，也是新准则实施和审计实务发展中的核心问题。
对于现代风险导向审计中重大错报风险的影响因素和因素识别以及评估研究中，《中国注册会计师审计准则第 1211 号——了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》规定了注册会计师应当了解被审计单位及其环境的具体方面，包括：行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素；被审计单位的性质；被审计单位对会计政策的选择和运用；被审计单位的目标、战略及相关经营风险；被审计单位财务业绩的衡量和评价以及被审计单位的内部控制。同时国内学者也提出了不同的错报风险因素识别方案，汪国平（2006）将错报风险因素分为宏观经济因素、行业因素和公司微观层面相关因素三大方面；张文祥（2008）对错报风险进行了六因素分析（环境风险因素、战略经营风险因素、财务风险因素、治理结构风险因素、内部控制风险因素、会计错弊风险因素）；王翠琳、李西媛（2009）则建立了重大错报风险影响因素集（环境变化风险、战略规划变更风险、业务活动变动风险、交易计量披露受阻风险）。这些研究亦缺乏实证研究支持，使得准则对实务的指导作用相当有限，也导致了实务中会计事务所对审计风险评估各行其是。
2 文献综述
2.1 国外研究综述
1957 年，《蒙哥马利审计学》第八版第一次将“风险”这一概念与审计程序的设计紧密联系起来，探索审计风险的控制措施和审计方法的改进策略。1983年美国审计准则委员会发布了第 47 号审计准则——审计风险与重要性，将审计风险模型定义为：审计风险＝固有风险×控制风险×检查风险。20 世纪末，“五大”会计事务所审计模式也由制度基础审计模式逐步发展为风险导向审计模式。风险导向审计模式将风险考虑贯穿于整个审计过程，立足于对审计风险进行分析和评估，并以此为基础，制定进一步的审计程序。但随着信息经济时代的到来，社会经济组织之间相互依赖的增强，西方战略管理思想的深入人心，世界范围内重大管理欺诈及审计失败的频繁发生，传统风险导向审计不重视非抽样风险的评估而基于内部控制的审计思路与迅速变化的社会经济环境发生了脱节。审计理论界与实务界需要对风险导向审计的核心——风险进行重新审视和定位。
3 财务报表重大错报风险识别................. 19-37
3.1 重大错报风险相关理论 .................19-26
3.2 重大错报风险的识别机制................. 26-28
3.3 重大错报风险的识别、评估................. 28-36
3.4 本章小结 .................36-37
4 重大错报风险识别的案例研究................. 37-64
4.1 研究方法................. 37-38
4.2 研究目的................. 38-39
4.3 样本选择和资料采集................. 39-40
4.4 实证研究与结果................. 40-63
4.5 本章小结................. 63-64
5 结论与展望................. 64-68
5.1 研究结论及政策建议................. 64-66
5.2 研究局限及展望 .................66-68
结论
本文首先通过规范研究，将审计流程分为业务承接阶段——业务执行阶段——出具审计意见阶段三个阶段，并运用“风险因素——风险事件（行为）——风险结果”这一逻辑思路对重大错报风险的产生及演化机理进行了深入分析，在企业内外部经营环境风险因素与财务报表重大错报风险两者之间建立了理论逻辑关系，并在此基础上将企业经营风险作为一个重要影响因素融入审计流程中，构建了一个重大错报风险识别机制的分析性理论框架，对各阶段的风险因素识别与评估进行了梳理，并分析了各因素间的相关关系。其次，根据上述理论框架中的四大风险因素将重大错报风险进行因素分解，赋予了具体的因素指标，建立了指标因素集，并采用 2007——2009 年三年被证监会处罚公告的公司作为案例数据对第三部分提出的理论框架进行实证检验，分析出违规公司共同的因素指标。最后，我们运用主成分分析法将重大错报风险因素指标进行了简化。通过理论分析和实证检验我们主要得出以下几个主要结论：
（1）识别出了企业内外部经营环境中的重大错报风险因素，并赋予了具体的因素指标，使得财务报表重大错报风险的识别与评估在实务中具有实质操作性。基于案例数据本文分析推导出实际研究的三大风险的 16 个因素指标，包括外部环境风险：所在行业、投资者保护指数、境外上市；客户经营风险：a公司治理，包括独立董事比率、是否设立审计委员会、董事长与总经理是否为同一人、内部控制；b 财务风险，包括总资产收益率、流动比率、资产负债率、资金占用、关联担保、Z 指数；客户舞弊风险：薪酬是否与业绩相关、是否承受公司的目标压力、公司职员的受教育水平。
（2）本文采用主成分分析法对上述重大错报风险因素指标进行了提取，在这众多的指标中，找出少数几个综合性指标，来反映原来指标所反映的主要信息，使问题简化，具体分为了四大风险因素，即①客户经营风险：a 财务风险，包括Z 指数、资产负债率、总资产收益率、流动比率；b 公司治理，包括独立董事比率、薪酬是否与业绩相关、境外上市、是否设立审计委员会；c 关联方占用资金，包括关联担保、资金占用；②外部环境风险：公司职员的受教育程度、投资者保护指数、行业竞争程度；③内部控制风险：董事长与总经理是否为同一人、内部控制；④客户舞弊风险：是否承受公司的目标压力。#p#分页标题#e#
（3）在主成分分析中我们还得出了关于重大错报风险的如下认识：①客户经营风险比财务报表的重大错报风险更广泛，多数但并非全部的经营风险最终会产生财务后果，从而影响财务报告重大错报风险；②客户经营风险是财务报表重大错报风险的主要影响因素，其次是外部环境风险，说明了新会计准则规定 CPA应当首先了解被审计单位及其环境的具体方面，首要包括行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素的准则颁布是非常合理的。通过主成分分析我们将内部控制从客户经营风险的公司治理部分分出单独列为一个风险因素，说明了内部控制风险是财务报表重大错报风险的一个重要风险因素。最后是客户舞弊风险，其因素指标为是否承受公司的目标压力，说明了在舞弊三因素理论中，压力因素带来的舞弊风险很大。
（4）文章第三部分提出的重大错报风险识别机制的理论框架在实证部分得到了一定的验证，说明了我们在第三部分提出的财务报表重大错报风险识别机制的理论框架是合理的。
参考文献
[1] 中华人民共和国财政部. 中国注册会计师审计准则第1101号——财务报表审计的目标和一般原则[M]. 北京: 经济科学出版社, 2006（2）: 24.
[2] 中华人民共和国财政部. 中国注册会计师审计准则第 1211 号——了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险[M]. 北京:经济科学出版社, 2006（2）:86.
[3] 王素梅. 论我国审计风险模型的重构——基于国际审计风险模型的演变分析[J]. 财会通讯(学术版) , 2004（12）: 61-63.
[4] 段宏, 风险导向审计模式下风险偏好的影响研究[D]. 成都: 西南交通大学,2006.
[5] 国际审计和保证准则理事会(ISSB). 国际审计准则第 315 号(SIA200)——财务报表审计的目标和一般原则(修订). 国际会计师联合会网站.
[6] 国际审计和保证准则理事会(ISBS). 国际审计准则第 315 号(SIA 315)——了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险. 国际会计师联合会网站.
[7] 汪国平. 审计重大错报风险影响因素及其评价系统[J]. 财会通讯, 2006（1）:56-57.
[8] 张文祥. 财务报表重大错报风险要素识别与评估[J]. 财会通讯, 2008（1）:62-63.
[9] 王翠琳, 李西媛. 基于重大错报风险评估的新审计风险模型应用研究[J]. 财会月刊, 2008（4）: 60-62.
[10]（美）奥赖利等著, 刘霄仑, 陈关亭等译. 蒙哥马利审计学[M]. 中信出版社,2007（10）: 24.
