1 绪论
1.1 研究背景
随着全球经济的发展，特别是新公共管理运动的开展，我国的民主和法制化程度在不断提高，公众参与国家公共事务管理的意识越来越强，也越来越愿意了解自己的权利及义务。然而在对政府信息的逐步关注中，发现存在披露信息范围有限、财务透明度不高、标准不统一等问题。政府对公众的受托责任是目前应承担的最大及最重要的责任，当然也是政府在处理各项公共事务的同时应尽到的义务，也可以认为是政府将公共资源从公众向自己转移时应该付出的代价。公共受托责任不仅仅体现在一个政府的文化政治经济等因素中，也潜移默化地存在于社会各项事务管理当中。公共受托责任就要求政府按照民众的要求及意愿来管理和支配相关的公共资源，保证其物有所值，物有所用，尽最大可能向公众较为低价地提供普通市场中不愿意提供或者无能力提供的良好的公共商品及社会服务。简单来说，财政中的受托责任是其中最基础的责任。因此社会公民只能通过政府公开的财务预算信息去了解政府的所作所为，同时也能够知道政府的资金流水情况及资产拥有状况，以此做出较为准确的经济决策。要想达到以上提到的理想目的，就不得不提高政府对公开信息的质量及数量上的要求。然而，我国目前的政府财务预算信息披露在公共受托责任前提下存在许多不足，因此，对现有的政府会计体制进行改革，把公共受托责任放在重要位置，以此建立及完善一个政府信息披露系统迫在眉睫。
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1.2 研究目的和意义
随着社会的不断进步，我们不断宣传民主，强烈激发了公众参与国家公共事务管理的意识，公众也越发愿意去了解自己的权利及义务。然而也正因为对政府财务关注的人越来越多，逐步发现存在披露信息范围有限、财务透明度不高、标准不统一等问题。按照委托代理理论，由于全体公民对于政府的委托关系的产生，政府获得了管理社会公共事务的权力，同时也对公众承担了披露相关信息的责任，尤其是对财务预算信息的披露。本文将以公共受托责任理论等四个相关理论为基础，从公众委托的独特视角出发，深入探究公众对于财务预算信息的需求是什么，而相对而言 C 市政府目前对于财务预算信息的披露现状又如何，借鉴先进国家及地区的改革机制，以此对披露存在的问题进行剖析，并由此得出更为优化的披露方式。
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2 国内外政府财务预算信息披露的文献综述
2.1 国外研究
经过查证，西方一些国家和地区具有先进的思想，对其政府财务预算信息披露的探究起源较早，探究成果较多。当然这些研究大多是针对发达国家，而对于发展中国家却鲜有提及，所以只有部分成果能具有借鉴的意义。James L. Chan（2013)认为，政府的对大众的受托责任应作为财务信息对外公开的基本目的。政府管理层正力图将管理和控制作为目标而转变为将结论向公众报告作为目标，因此政府会计的职能也已经逐步从以前的管理转为向公众报告。Stewart（2012）强调那些行使政府权力或公司力量的人必须为其行为承担公共的说明义务。Petrie（2013）甚至看得更远，在文章中指出，政府向公众披露相关的财务流水以及资产拥有情况从某方面来说有助于提高国际市场的融资能力。多位学者都一并指出了受托方披露信息的重要意义，这不仅仅是对于委托者而言，甚至对社会经济各方面发展也有促进作用。而针对委托者（主要是社会公众）而言，Flynn Norman 指出：政府作为被委托者应该在下面几方面对公众负责：其一，公众应该知晓政府的日常开支情况，在公众的同意之下政府才能得以开支；其二，政府必须保证资源不浪费并得到优先的利用；其三，政府必须将物资用到必要的地方，将公众的利益优先，做到取之于民用之于民。当然，如果政府的财务预算信息得不到正确途径的披露，以上要求都无从考证。hepworth，(2011)就认为政府是以预算为主的财务体系，主要运用收付实现制来对政府财务进行核算。这种想法及模式在大部分欧洲大陆国家普遍适用，但这种模式下的政府会计的主要目标是行政控制，其次就是对于责任的履行情况如何，而没有考虑到公众及政府下层其他部门对于信息的需求。因此，这种模式的缺点也是目前我国慢慢改进的，这时候权责发生制就显得更为合理。Luder，K and R.Jones 则根据各国政府预算信息公开的优缺点，由新公共管理运动得到启发，由于政府财务预算管理体制的推陈出新，相关报告中应该增加一些财务数据的具体内容，如资产负债等，才能使政府资金的使用更加高效和透明。
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2.2 国内研究
相对于西方国家来说，我国学者对于政府的财务信息披露问题研究较晚，所以形成的成果也与国外有一定差距。刘豫（2012）认为政府管理工作的重点之一就是公共的财政管理，而建立并完善一个健全的政府会计绝对是目前的一项明智之举。刘笑霞（2009）则认为在我国，财务信息透明度的问题还存在一些这样或那样的问题如忽略了公众这一个委托角色，由此看来现在的各种会计报告难以反映出对委托者真实有用的信息，那么所谓的政府信息的公开披露就无任何意思可言了。我国是一个高度集权的国家，国家对于市场经济干预较多，尤其是在非营利组织领域，政府可谓是家长式的管理，这就导致了在政府会计中受托者管理并牵制委托者的情况，影响到整个委托行为的完成质量，因此在未来的发展方向中，政府的一些作为在很大程度上决定了财务相关制度地不断变化（冀跃芳，2012）。当然不得不说，相关的财务预算信息披露问题受到新公共管理运动无足轻重的影响。王利刚（2011）提到西方发达的国家和地区接二连三地开展了关于政府公共管理改革的新运动，也就是新公共管理运动(New Publice Management，NPM)，其目标便是使市场经济中的商业模式与政府机关的管理模式相互融合，取长补短，强调政府及其相关部门的绩效激励机制及管理手段，形成受托管理的模式。那就要求政府财务预算信息更加决策有用，更加完整全面。陈继萍（2011）提出新公共管理运动就是致力于建设出一个高效民主的新政府。因此这一系列的改革就是促进新公共管理改变的关键，那么超前的理念就需要完善的政府预算体制进行跟踪与配合。冷继波，梁媛媛（2010）认为我国的政府财务报告体系正在逐渐形成和完善，目前相关信息主要通过财务的预决算报告形式经过网络或其他公开途径传达给信息使用者，如公众或者立法机关人员。通过这一方式传递的信息相对局限，因为传递出的信息报告主要都是预算的收支平衡情况以及预算的执行情况，那么对于财务的其他情况就根本不能从报告中所得知，同时由于财务预算报告的标准不一等问题，使得报告比较粗糙，那么使用信息的人就更不能得到太多有用的信息了。而同时，政府公开的财务预算信息范围比较狭隘，不太能满足其对公众的受托责任需求。信息使用者主要想通过到手的信息去了解政府的资金流水使用情况，收支执行情况的描述，但作为纳税人就需要知道政府资产及负债情况，向社会提供服务的能力，对于债权人的信用状况等，这些信息目前都是少有列示的。而蒋文刚（2011）及史龙（2010）则先后提出政府财务预算信息的报告质量有待提高，这也是一个我们不得不重视的问题。而各位学者由以上存在的一系列问题都提出了自己的一些见解。王秋瑾（2012）认为随着国际经济地位的不断提高，我国政府财务报告的信息使用者正由传统的各级人大部门和政府部门扩展为纳税人、捐赠人、贷款提供者、国际组织等，由此需要拓展政府会计目标，这也是笔者在下文中所提到的问题。
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3 政府财务预算报告中的相关理论概述.........5
3.1 新公共管理理论........5
3.2 委托代理理论............6
3.3 财务透明度理论........6
3.4 公共受托责任理论....7
4 基于公共受托责任下 C 市政府财务预算信息披露的现状与问题........8
4.1 C 市基本情况............8
4.2 C 市政府财务预算信息披露的现状.........9
4.3 C 市政府财务预算信息披露存在的问题..........12
5 国外政府财务预算信息披露的经验借鉴与启示............ 16
5.1 美国政府财务预算信息披露制度...........17
5.1.1 美国政府财务预算信息披露的相关法律规范............17
5.1.2 美国政府财务预算信息披露的主要内容和形式........18
5.2 新西兰政府财务预算信息披露制度.......18
5.3 国外政府财务预算信息披露经验对 C 市启示.............20
5 国外政府财务预算信息披露的经验借鉴与启示#p#分页标题#e#
每个国家都有自己的文化，在大的文化背景之下，随着经济的发展，不同国家或地区都自然而然地逐步建立和完善适应于自身的法律和机制，当然，在财务信息披露这方面也是如此，通过对一些具有代表性的国家财务预算信息披露的研究及比较，下表主要选取了美国和新西兰两个国家进行列示，希望能通过对比为C 市政府关于财务预算信息披露的优化提供一些启示。
5.1 美国政府财务预算信息披露制度
美国政府很早以前也跟我国一样以披露预算信息为主，形式单一且随意，透明度不高，公众根本无从对政府部门进行监管。后来美国意识到严重性，自上世纪开始提高信息披露的质量，推出一系列相关的制度进行监督，经过一个漫长的发展阶段，不断改革不断完善，提高信息透明度，如今的美国已有了较为规范的财政信息披露体制，目标明确，从信息使用者的视角出发，采用权责发生制，披露内容详细规范，层次结构清楚。不得不说这是 C 市政府值得借鉴的先进经验。美国政府为了提高披露信息的质量，针对这一方面颁布和完善了一系列的法律法规，逐步达到了能被公众有效监督的目的，大部分财务活动都能被执法机关所管理，由此就可以看出，要想有一个比较健全的披露环境，约束政府机关自觉自愿地对外披露信息，就需要革新，制定并完善与政府财政有关的法律与之是息息相关的。纽约在美国作为第一个试点城市产生了政府预算法案，开始了一段改革的旅程。而从整个美国的改革来说就要追溯到 1921 年开始的《预算与会计》，虽然并不完全成熟，但对之后的信息披露发展还是起到了举足轻重的作用。在这项法案通过之后，政府的财务信息核算和披露的各种行为都受到了这项法案的约束，也使政府的财政活动在一定的监控范围中进行。在法案产生的同时，也成立了国家审计总署，由立法机关直接管理，审计总署对政府的整个收支流程进行全程的跟踪监督，有效避免了一些不利因素对政府机构的影响，也很大程度地杜绝了贪污腐败的现象产生，这样就逐步建立了政府和公众之间的信任。后来通过外界环境的不断发展，国会就对法案进行不断的修改，决定赋予审计署制定会计准则和相关规章的权利，也使整个的财务流程更加清晰。当然后来美国政府还不断地出台了各种法规和政策，逐渐形成了一整套体系，重点规定了政府的会议流程，个人或团体信息以及对于信息的保密性原则。例如《联邦政府阳光法案》就主要针对信息透明度所提出的，而《联邦管理者财务一体化法》则是要求政府内部制定对信息披露有针对性的政策，而每个政府部门的管理者根据相关的原则来评估人员完成工作的情况，对评估结果对上级进行报告。美国的整个财务流程主要由三个机构重点管理，财务会计准则委员(FASB)，联邦会计准则咨询委员会(FASAB ）以及政府会计准则委员会(GASB），它们各司其职，共同维护一个良好的会计体系。
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结论
本文以 C 市政府为例，从 C 市政府对外披露财务预算信息的目标着手，分析出信息披露的目的应该是政府对公共受托责任的完成，以此为出发点，根植于 C市的基本情况，分析了 C 市政府对财务预算信息披露过程中产生的问题与不足，在以西方发达国家政府的先进经验前提下，提出了对 C 市财务预算信息披露的相应优化对策。主要研究结论如下:
（1）新公共管理运动促进了我国上上下下的地区对财务预算信息公开的模式改革。在新公共管理的新论点下，迫切要求建立一个对公众有效的政府，进而取代之前唯我独尊的官僚机构。人民群众作为政府税收的重点贡献者，理应享受到政府提供的产品或服务，同时也应该了解政府内部的运营情况，并以此对政府的作为进行相应的评价。作为政府提供产品或服务的情况体现，也是政府信息的主要载体，政府公开的财务预算报告应当尽可能地注重合理性，以便于公众能根据定期提供的报告对政府的所作所为做出有效的评价，以此对政府进行监督，以解除其对社会公众的公共受托责任。
（2）对于政府的财务预算信息披露目的，从研究以来就形成了两种观点，即受托责任观点及决策有用观点。但是根据社会发展的特性以及信息使用人的特殊性质，限制了决策有用观的发展，进而偏向于受托责任才应该是财务预算信息公开的目的。一直以来，我们国家甚至是 C 市政府都面临着一些压力，如财政收支增长，财政体系革新以及对财政信息透明度的质疑等等，这些因素都共同决定着当前的政府财务信息披露目的应该定位于公共受托责任的完成。
（3）本文通过公共受托责任这一独特的视角出发，结合 C 市的基本情况，分析出 C 市政府财务预算信息的披露存在不少的问题，包括当前 C市政府信息披露目标的局限性，披露内容的欠缺，以及相关法律法规的缺失等，这些存在的问题都使得公众无法从政府提供的信息中取得有用的信息并对其进行有效的评价，这样就导致政府也一直不能真正地解脱其公共受托责任。
（4）经过调查，笔者认为造成上文提到的这些问题的原因是多方面的。首先，经济体制改革完善一直处于比较滞后的状态，政府的职能也很难往好的方面改变；其次，对于政府对外进行财务预算信息披露的问题，相关体系的缺失，没有成功的制约也是其中的一个原因，当然还有很多问题在上文中都有提及。
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参考文献(略)
